La aplicación del régimen especial de escisión parcial (art. 97.2.b) LIS) requiere que el patrimonio segregado constituya una "rama de actividad" conforme al concepto fiscal del art. 97.4 LIS (unidad económica autónoma funcional por sí misma), no siendo suficiente el concepto mercantil más amplio de "unidad económica". La rama debe permitir el desarrollo autónomo de una explotación económica en la adquirente y, implícitamente, debe existir previamente en la transmitente de manera identificable, aunque la norma no exige que la escisión afecte a la totalidad de dicha actividad.
Hechos
La entidad consultante viene desarrollando distintas actividades entre las que se encuentra la de arrendamiento de bienes inmuebles, en concreto son objeto de arrendamiento a terceras empresas cuatro locales comerciales. Se pretende llevar a cabo una escisión parcial mediante la cual se escindiría del patrimonio de la consultante los inmuebles citados aportándolos a otra entidad.
Cuestión planteada
Se plantea la posible consideración de los elementos a escindir como una rama de actividad a efectos de que la operación descrita pudiera acogerse al régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores previsto en el capítulo VIII, título VIII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El régimen fiscal especial previsto para las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores en el capítulo VIII, título VIII de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS), sólo resulta aplicable a las operaciones allí tipificadas. Entre tales operaciones se encuentran las escisiones parciales que cumplan determinados requisitos.
En particular, el artículo 97.2 b) de la LIS permite la aplicación del régimen fiscal especial a aquella operación en virtud de la cual una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una entidad ya existente, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de esta última, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones.
Se desprende de lo anterior que, aunque la normativa mercantil ampare un concepto amplio de escisión parcial (en concreto, el artículo 253 de la Ley de Sociedades Anónimas sólo exige respecto del patrimonio social que se segrega que forme una unidad económica), el régimen fiscal especial de la LIS sólo se aplica a aquellas escisiones parciales en las que el patrimonio segregado constituya una "rama de actividad".
A tal efecto, el apartado 4 del artículo 97 de la LIS, en su nueva redacción dada por la Ley 50/1998, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 1999, establece que:
"Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la sociedad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan."
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VIII de la LIS. Ahora bien, tal concepto fiscal, no excluye la exigencia, implícita en el propio concepto de "rama de actividad" y de "unidad económica", de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma. Lo que sí permite la norma fiscal es que no se produzca una transmisión completa y exclusiva de dicho patrimonio, siempre que los elementos transmitidos permitan el desarrollo de la actividad.
La escasa información facilitada por la consultante no permite determinar si el patrimonio transmitido constituye por sí mismo una unidad económica determinante de una explotación económica que se venga desarrollando en sede de la sociedad transmitente. En la medida en que en sede de la consultante exista una organización empresarial (medios materiales y personales) específica para llevar a cabo la gestión de los inmuebles que se pretenden transmitir que determine la existencia de una actividad empresarial, que permita identificar unos medios y un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma, la operación a que se refiere la consulta tendría la consideración de escisión parcial al efecto de acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VIII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. A estos efectos, de acuerdo con el artículo 25 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica únicamente cuando en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma y, además, para la ordenación de dicha actividad se utilie, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.
Referencia normativa
Ley 43/1995 art 97-4