La escisión parcial se acogerá al régimen especial del capítulo VIII de la LIS solo si el patrimonio segregado constituye una "rama de actividad", definida como conjunto de elementos patrimoniales capaz de funcionar autónomamente y determinante de una explotación económica identificable. La normativa fiscal es más restrictiva que el concepto mercantil (que solo exige "unidad económica"): no basta segmentación contable, sino que la unidad segregada debe poder desarrollar de forma independiente una actividad económica completa, aunque la delimitación de la rama no está condicionada por la exclusión de elementos parciales accesorios.
Hechos
La entidad consultante realiza dos actividades distintas e independientes entre sí, una la instalación y mantenimiento de equipos de cobaltoterapia con fines sanitarios para la radiación de tumores y otra, el mantenimiento y reparación de equipos de radiología. Aun cuando dichas actividades están diferenciadas entre sí, sin embargo, comparten un inmueble destinado a tareas administrativas y de almacenamiento de los productos de ambas actividades, si bien la mayor parte del mismo está afecto a la primera de las citadas actividades.
Es intención de la consultante separar ambas actividades a través de una operación de escisión parcial por la cual se transmitiría a una nueva sociedad el área de negocio referente a la actividad de mantenimiento y reparación de equipos de radiología, con la particularidad de que el inmueble afecto a ambas actividades permanecería en la entidad consultante por cuanto es indivisible y está afecto en su mayor parte a la actividad no segregada, si bien la consultante otorgará un contrato de arrendamiento a favor de la nueva sociedad por el cual se cederá el uso de la parte de dicho inmueble no objeto de transmisión que se halle afecto a las tareas administrativas y de almacenamiento de la rama de actividad escindida.
Cuestión planteada
Si la escisión parcial descrita puede acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VIII de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El régimen fiscal especial previsto para las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores en el capítulo VIII del título VIII de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), sólo resulta aplicable a las operaciones allí tipificadas. Entre tales operaciones se encuentran las escisiones parciales que cumplan determinados requisitos. En particular, el artículo 97.2. b) LIS permite la aplicación del régimen fiscal especial a aquella operación en virtud de la cual.
"Una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria, y en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior".
Se desprende de lo anterior que, aunque la normativa mercantil ampare un concepto amplio de escisión parcial (en concreto, el artículo 253 de la Ley de Sociedades Anónimas sólo exige respecto al patrimonio social que se segrega que forme una unidad económica), el régimen fiscal especial de la LIS sólo se aplica a aquellas escisiones parciales en las que el patrimonio segregado constituya una "rama de actividad".
A tal efecto, el apartado 4 del artículo 97 de la LIS, en su nueva redacción dada por la Ley 50/1998, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 1999, establece que
"Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la sociedad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan."
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica, identificable tanto en sede de la entidad transmitente como en sede de la adquirente, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VIII de la LIS.
Por otra parte, del concepto legal de "rama de actividad" se desprende que la delimitación de la misma no está condicionada por el hecho de que no se incluya dentro del patrimonio segregado algún elemento que pudiera estar total o parcialmente afecto, en la entidad transmitente, a la correspondiente explotación económica, siempre que tal elemento no sea esencial ni relevante para el desarrollo de dicha explotación, de manera que la actividad se desarrolle en condiciones económicas equivalentes antes y después de la transmisión. Esta circunstancia se aprecia en el caso planteado ya que, aunque no se transmita el inmueble que se utilizaba parcialmente en la actividad, se reconoce sobre el mismo un derecho de uso análogo al que ahora existe.
En consecuencia, en la medida en que el patrimonio transmitido determina la existencia de una explotación económica en sede de la sociedad transmitente, que se segrega y transmite a la entidad adquirente, de tal manera que ésta podrá seguir realizando la misma actividad en condiciones análogas, la operación a que se refiere la consulta podrá acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VIII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Referencia normativa
Ley 43/1995, Art. 97