Las sociedades civiles no pueden acogerse al régimen especial de aportaciones de activos del artículo 108 LIS, al no ser sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades. La disposición adicional primera LIS amplía dicho régimen a sujetos pasivos IS que no adopten forma mercantil, pero las sociedades civiles quedan expresamente excluidas (artículo 7.1 LIS), siendo obligadamente tributarias en régimen de atribución de rentas. Por tanto, la operación proyectada no puede beneficiarse de la neutralidad fiscal de la aportación no dineraria ni de sus efectos conexos en IRPF, IVA, ITP/AJD e IIVTNU.
Hechos
Los consultantes son un matrimonio de empresarios dedicados al comercio menor de perfumería, cosmética, calzado y complementos de piel y salón de belleza, con diez locales abiertos, estando dado de alta en el IAE en unos casos un cónyuge y en otros el otro cónyuge.Su intención es constituir una sociedad civil con personalidad jurídica, que unifique todas las actividades realizadas en una única entidad, centralice toda la gestión de la empresa y proporcione el soporte jurídico suficiente.
Cuestión planteada
Si la operación proyectada puede acogerse a lo previsto en el artículo 108 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, y, en su caso, incidencia del ejercicio de la opción contemplada en aquel para los aportantes y para la sociedad civil en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en el Impuesto sobre el Valor Añadido, en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y en el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.
Contestación
El artículo 7.1 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS), establece que:
“1. Serán sujetos pasivos del Impuesto:
Las personas jurídicas, salvo las sociedades civiles.
(…)”
De acuerdo con el mencionado precepto, las sociedades civiles, tengan o no personalidad jurídica, no son sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, debiendo tributar en régimen de atribución de rentas, tal y como disponen el artículo 6 de la LIS y el artículo 10 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias
Esto supone que a las sociedades civiles no les resulta de aplicación la Ley del Impuesto sobre Sociedades, ni ninguno de sus regímenes especiales, salvo que, de forma expresa, una norma determine su aplicación para este tipo de entidades.
En concreto, el régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores es aplicable, en principio, a determinadas operaciones societarias realizadas por sociedades mercantiles.
No obstante, la disposición adicional primera de la LIS dispone que “el régimen tributario previsto en el capítulo VIII del título VIII de esta Ley será igualmente aplicable a las operaciones en las que intervengan sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades que no tengan la forma jurídica de sociedad mercantil, siempre que produzcan resultados equivalentes a los derivados de las operaciones mencionadas en el artículo 97 de esta Ley.”
Lo que supone que el régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores resulta igualmente aplicable por entidades que no tengan forma mercantil, pero siempre que se trate de sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, requisito que, como ya se ha dicho, no concurre en las sociedades civiles.
Por su parte, el artículo 108 de la LIS, dentro del capítulo VIII del título VIII, según redacción vigente a partir de 1 de enero de 2002, establece que:
“1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del sujeto pasivo de este Impuesto o del contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran las siguientes requisitos:
a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en el mismo por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.
b) Que una vez realizada la aportación, el sujeto pasivo aportante de este Impuesto o el contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el 5 por 100.
(…)”
La redacción del artículo 108 vigente hasta 1 de enero de 2002 con respecto a los apartados transcritos, no presenta variaciones significativas.
Por tanto, el artículo 108 de la LIS permite, de forma expresa, la aplicación del régimen especial a contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, pero tan sólo cuando estos son quienes realizan la aportación no dineraria, no cuando se trata de la entidad perceptora de dicha aportación.
Por lo tanto, en el caso del perceptor de una aportación no dineraria especial, la LIS no amplía su ámbito de aplicación, por lo que el artículo 108 mencionado sólo resultará aplicable para los supuestos en que dicho perceptor sea una entidad sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades.
En definitiva, para el caso concreto que nos ocupa, en la medida en que una sociedad civil no es sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades no le resultará de aplicación la disposición adicional primera de la LIS, ni el régimen especial previsto en su artículo 108, por lo que los consultantes no podrán aplicar el mencionado artículo en el supuesto de aportación no dineraria a una sociedad civil.
Referencia normativa
Ley 43/1995 arts. 7, 108