La sociedad consultante ostentará la consideración de establecida en España por la adquisición y desarrollo de promociones urbanísticas turístico-hoteleras en territorio español, pues conforme al artículo 84.2 LVA la realización de actividad económica en un lugar fijo constituye sede de actividad económica. En consecuencia, accede al régimen de deducción y devolución de cuotas soportadas en adquisiciones de bienes y servicios vinculados a la actividad (art. 84 LVA y Título VIII Ley 37/1992), siempre que tales adquisiciones sean necesarias para la realización de entregas o prestaciones sujetas al IVA en el territorio de aplicación.
Hechos
La Sociedad consultante, con domicilio social y fiscal en Irlanda y sin establecimiento permanente en la actualidad en España, tiene intención de adquirir unos terrenos en España (Almonte) con el fin de realizar en los mismos promociones urbanísticas de carácter turístico-hotelero que serán explotadas por dicha Sociedad mediante la realización de entregas de bienes y/o prestaciones de servicios.
Cuestión planteada
1.- Si la Sociedad consultan tendrá la consideración de establecida en España por la realización de la actividad descrita.
2.- Procedimiento a utilizar por la Sociedad consultante para la deducción y, en su caso, la obtención de la devolución, de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas con ocasión de la adquisición del terreno y los demás bienes y servicios que utilizará en el desarrollo de la actividad descrita.
Contestación
A) Fundamentos de derecho.
1.- Según establece el artículo 84, apartado dos, de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), a efectos de lo dispuesto en dicha Ley se considerarán establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto los empresarios o profesionales que tengan en el mismo la sede de su actividad económica, un establecimiento permanente o su domicilio fiscal, aunque no realicen las operaciones sujetas al Impuesto desde dicho establecimiento.
2.- El artículo 69, apartado cinco, de la Ley 37/1992 dispone lo siguiente:
"Cinco. A efectos de este Impuesto, se considerará establecimiento permanente cualquier lugar fijo de negocios donde los empresarios o profesionales realicen actividades económicas.
En particular, tendrán esta consideración:
a) La sede de dirección, sucursales, oficinas, fábricas, talleres, instalaciones, tiendas y, en general, las agencias o representaciones autorizadas para contratar en nombre y por cuenta del sujeto pasivo.
b) Las minas, canteras o escoriales, pozos de petróleo o de gas u otros lugares de extracción de productos naturales.
c) Las obras de construcción, instalación o montaje cuya duración exceda de doce meses.
d) Las explotaciones agrarias, forestales o pecuarias.
e) Las instalaciones explotadas con carácter de permanencia por un empresario o profesional para el almacenamiento y posterior entrega de sus mercancías.
f) Los centros de compras de bienes o de adquisición de servicios.
g) Los bienes inmuebles explotados en arrendamiento o por cualquier título".
3.- De lo dispuesto en los citados preceptos cabe concluir que la realización por la Sociedad consultante de la actividad a que se refiere el escrito de consulta, consistente en la adquisición de un terreno situado en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido con el fin de realizar en el mismo promociones urbanísticas de carácter turístico-hotelero destinadas a su explotación por dicha Sociedad mediante la realización de entregas de bienes y/o prestaciones de servicios, determina el que dicha Sociedad deba considerarse establecida por ello en el citado territorio a efectos del referido Impuesto.
4.- Los Capítulos I y II del Título VIII de la Ley 37/1992 regulan el derecho a la deducción y, en su caso, a la devolución, de las cuotas soportadas por los empresarios y profesionales establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido que realizan entregas de bienes y/o prestaciones de servicios sujetas a dicho Impuesto, situación esta última en la que, según lo expuesto anteriormente, se encontrará la Sociedad consultan por la realización de la actividad a que se refiere el escrito de consulta.
En particular, y por lo que se refiere a los hechos que expresamente se citan en el escrito de consulta, cabe resaltar lo dispuesto en el artículo 111 de la citada Ley, modificado por última vez por el artículo séptimo de la Ley 13/1996, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y de Orden Social (Boletín Oficial del Estado del 31 de diciembre de 1996), que regula la deducción de las cuotas soportadas con anterioridad al comienzo de las actividades empresariales o profesionales.
Dicho artículo establece lo siguiente:
"Uno. Los empresarios o profesionales podrán deducir las cuotas que hayan soportado con anterioridad al comienzo de sus actividades empresariales o profesionales a partir del momento en que se inicien efectivamente las referidas actividades o, en su caso, las del sector diferenciado, siempre y cuando el derecho a deducir las referidas cuotas no hubiera caducado por el transcurso del plazo establecido en el artículo 100 de esta Ley.
Dos. En ningún caso podrán ser deducidas las cuotas soportadas por la importación o adquisición de bienes o servicios no destinados a ser utilizados en la realización de actividades empresariales o profesionales, aunque ulteriormente dichos bienes o servicios se afecten total o parcialmente a las citadas actividades.
Tres. Se considerarán iniciadas las actividades empresariales o profesionales cuando comience la realización habitual de las entregas de bienes o prestaciones de servicios que constituyan el objeto de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo o, en su caso, del sector diferenciado que corresponda.
Cuatro. A efectos de lo dispuesto en este artículo y en los artículos 112 y 113 de esta Ley, se considerará primer año del ejercicio de la actividad aquél durante el cual el sujeto pasivo comience el ejercicio habitual de sus actividades empresariales o profesionales, siempre que el inicio de las referidas actividades tenga lugar antes del día 1 de julio y, en otro caso, el año siguiente.
Cinco. Por excepción a lo dispuesto en el apartado uno de este artículo, los empresarios o profesionales que pretendan deducir las cuotas que hayan soportado con anterioridad al comienzo de sus actividades con arreglo a lo previsto en el artículo 93, apartado tres de esta Ley, deberán cumplir los siguientes requisitos:
1º. Haber presentado antes de soportar las cuotas la declaración previa al inicio de las actividades empresariales o profesionales o de las del sector diferenciado que se determine reglamentariamente, en la que el sujeto pasivo propondrá el porcentaje provisional de deducción aplicable a dichas cuotas. La Administración, no obstante, podrá fijar uno diferente en atención a las características de las correspondientes actividades empresariales o profesionales o sectores diferenciados.
2º. Iniciar las actividades empresariales o profesionales dentro del plazo de un año a contar desde la presentación de la declaración indicada en el número 1º anterior. No obstante, la Administración podrá, en la forma que se determine reglamentariamente, prorrogar el mencionado plazo de un año cuando la naturaleza de las actividades a desarrollar en el futuro o las circunstancias concurrentes en la puesta en marcha de la actividad lo justifiquen.
Cuando no se cumplan los requisitos indicados, la deducción de las cuotas soportadas no podrá ejercitarse hasta el inicio efectivo de las actividades, quedando obligado el sujeto pasivo a rectificar las deducciones que, en su caso, hubiera efectuado.
Lo dispuesto en este apartado cinco no se aplicará a las cuotas soportadas por la adquisición de terrenos, las cuales sólo podrán ser deducidas a partir del momento en que se inicien efectivamente las actividades empresariales o profesionales o, en su caso, las del sector diferenciado. En este caso, se entenderá que el derecho a la deducción nace en el momento en que se inicien las actividades indicadas.
Seis. Los empresarios o profesionales podrán solicitar la devolución de las cuotas que sean deducibles en virtud de lo establecido en el presente artículo, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 115.
Siete. Los empresarios que, en virtud de lo establecido en esta Ley, deban quedar sometidos al régimen especial del recargo de equivalencia desde el inicio de su actividad comercial no podrán efectuar las deducciones a que se refiere este artículo en relación con las actividades incluidas en dicho régimen.
Ocho. Los sujetos pasivos que hubiesen solicitado la aplicación de las deducciones reguladas en el apartado cinco de este artículo no podrán acogerse a los regímenes especiales simplificado o de la agricultura, ganadería y pesca por las actividades económicas en que se utilicen los bienes o servicios a que afecten las mencionadas deducciones hasta que finalice el quinto año natural del ejercicio de dichas actividades.
La aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior tendrá los mismos efectos que la renuncia a los citados regímenes especiales.
Lo dispuesto en este apartado no será de aplicación respecto de los bienes y derechos comprendidos en el número 4º del apartado cinco del artículo 123 de esta Ley.
Nueve. Las deducciones de las cuotas soportadas con anterioridad al inicio de las actividades se considerarán provisionales y estarán sometidas a las regularizaciones previstas en los artículos 112 y 113 de esta Ley".
En concreto, y respecto de lo previsto en el citado artículo 111, cabe resaltar, en relación con los hechos que expresamente se citan en el escrito de consulta, lo dispuesto en el apartado cinco de dicho artículo, según el cual las cuotas soportadas por la adquisición de terrenos sólo podrán ser deducidas a partir del momento en que se inicien las actividades empresariales o profesionales, entendiéndose producido dicho momento, según establece el apartado tres del mismo artículo, cuando comience la realización habitual de las entregas de bienes o prestaciones de servicios que constituyan el objeto de la actividad empresarial o profesional.
5.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 84 de la Ley 37/1992, la Sociedad consultante, que tendrá la consideración de establecida en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido por la realización de la actividad a que se refiere el escrito de consulta tal y como se ha señalado en el apartado A.3 anterior, tendrá la condición de sujeto pasivo de dicho Impuesto en las entregas de bienes y/o prestaciones de servicios que realice en el citado territorio en el desarrollo de la referida actividad.
En la referida condición de sujeto pasivo, la Sociedad consultante estará obligada al cumplimiento de las obligaciones previstas en el artículo 164, apartado uno, números 1º a 6º, de la Ley 37/1992.
Dicho precepto establece lo siguiente:
"Uno. Sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:
1º. Presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y cese de las actividades que determinen su sujeción al Impuesto.
2º. Solicitar de la Administración el número de identificación fiscal y comunicarlo y acreditarlo en los supuestos que se establezcan.
3º. Expedir y entregar facturas o documentos equivalentes de sus operaciones, ajustados a lo dispuesto en este Título y conservar duplicado de los mismos.
4º. Llevar la contabilidad y los registros que se establezcan, sin perjuicio de lo dispuesto en el Código de Comercio y demás normas contables.
5º. Presentar periódicamente o a requerimiento de la Administración, información relativa a sus operaciones económicas con terceras personas.
6º. Presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del Impuesto resultante.
Sin perjuicio de lo previsto en el párrafo anterior, los sujetos pasivos deberán presentar una declaración-resumen anual.
En los supuestos del artículo 13, número 2º de esta Ley deberá acreditarse el pago del Impuesto para efectuar la matriculación definitiva del medio de transporte".
6.- De todo lo anteriormente expuesto se deriva que lo dispuesto en el artículo 119 de la Ley 37/1992, que regula el régimen especial de devolución a personas no establecidas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto, no será aplicable a la Sociedad consultante.
B) Resolución.
En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:
1.- La realización por la Sociedad consultante de la actividad a que se refiere el escrito de consulta, consistente en la adquisición de un terreno situado en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español con el fin de realizar en el mismo promociones urbanísticas de carácter turístico-hotelero destinadas a su explotación por dicha Sociedad mediante la realización de entregas de bienes y/o prestaciones de servicios, determina que dicha Sociedad deba considerarse establecida por ello en el citado territorio a efectos del referido Impuesto.
2.- La Sociedad consultante tendrá la condición de sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido español en las entregas de bienes y prestaciones de servicios que dicha Sociedad realice en el ámbito espacial de aplicación del referido Impuesto, estando por ello sometida a las obligaciones establecidas en los números 1º a 6º, ambos inclusive, del apartado uno del artículo 164 de la Ley 37/1992, anteriormente transcrito.
3.- La Sociedad consultante podrá practicar la deducción y, en su caso, obtener la devolución, de las cuotas que soporte por la adquisición de los terrenos y los demás bienes y servicios que adquiera para la realización de la actividad a que se refiere el escrito de consulta, según lo dispuesto en los Capítulos I y II del Título VIII de la Ley 37/1992.
En particular, cabe resaltar que previsiblemente resultará aplicable a la Sociedad consultante lo dispuesto en el artículo 111 de la Ley 37/1992 en relación con la deducción de las cuotas soportadas antes del inicio de la actividad y, en concreto, lo previsto para los casos, en que, como ocurre en el supuesto planteado en el escrito de consulta, entre tales cuotas se encuentren cuotas correspondientes a la adquisición de terrenos.
4.- Lo que comunico a Vd. con carácter vinculante, a tenor de lo previsto en el apartado 4 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992, Art. 69, 84, 92 a 118, 119, 164