La amortización de deuda hipotecaria pendiente sobre la vivienda habitual no constituye reinversión a efectos de la exención del artículo 41 RIRPF. La reinversión requiere adquisición (o rehabilitación) de nueva vivienda habitual, no cancelación de financiación ajena sobre inmueble ya poseído. El importe obtenido en la transmisión podría considerarse reinvertido si se destinase a la compra de otra vivienda habitual en plazo (dos años post-venta o dos años pre-venta), pero no mediante amortización anticipada del crédito vigente.
Hechos
El consultante transmitió la mitad de su vivienda habitual a su excónyuge como consecuencia de su separación matrimonial, declarando la ganancia patrimonial obtenida exenta por reinversión al prever que iba a reinvertir el importe obtenido en la adquisición de una nueva vivienda habitual. Un año después de dicha transmisión, su nueva pareja, con la que ha contraído matrimonio, le dona la mitad de una vivienda que constituye la residencia habitual de ambos.
Cuestión planteada
Si se puede considerar reinvertido el importe obtenido por la transmisión si se empleara en amortizar parte del crédito pendiente de la vivienda cuya mitad indivisa ha recibido mediante donación, y que constituye la residencia habitual del matrimonio.
Contestación
La exención de la ganancia patrimonial por reinversión en vivienda habitual se regula, en desarrollo del artículo 38 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en el artículo 41 del Reglamento del Impuesto, aprobado el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31 de marzo), en adelante RIRPF, el cual dispone:
"1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo. Cuando para adquirir la vivienda transmitida el contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente a estos efectos, como importe total obtenido el resultante de minorar el valor de transmisión en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión.
A estos efectos, se asimila a la adquisición de su vivienda habitual su rehabilitación, en los términos previstos en el artículo 55.5 de este Reglamento.
Para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 54 de este Reglamento.
2. La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años desde la fecha de transmisión.
Se entenderá que la reinversión se efectúa dentro de plazo cuando la venta se hubiese efectuado a plazos o con precio aplazado, siempre que el importe de los plazos se destine a la finalidad indicada dentro del periodo impositivo en que se vayan percibiendo.
Cuando, conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores, la reinversión no se realice en el mismo año de la enajenación, el contribuyente vendrá obligado a hacer constar en la declaración del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio su intención de reinvertir en las condiciones y plazos señalados.
Igualmente darán derecho a la exención por reinversión las cantidades obtenidas en la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a la transmisión de aquélla.
3. En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida en las condiciones de este artículo.
4. El incumplimiento de cualquiera de las condiciones establecidas en este artículo determinará el sometimiento a gravamen de la parte de la ganancia patrimonial correspondiente.
En tal caso, el contribuyente imputará la parte de la ganancia patrimonial no exenta al año de su obtención, practicando declaración-liquidación complementaria, con inclusión de los intereses de demora, y se presentará en el plazo que medie entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento.”
Por su parte, el artículo 54 del RIRPF, define el concepto de vivienda habitual en los siguientes términos:
“1. Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.
No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como la celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.
2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.”
Para poder acogerse a la exención, la consideración como habitual de la vivienda ha de concurrir en ambas viviendas: en la que se transmite y en la que se adquiere. Al respecto, el artículo 54 del RIRPF dispone que se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años, salvo que concurran circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio.
Asimismo, el apartado 2 del artículo 41 del RIRPF establece que la adquisición de la nueva vivienda habitual debe efectuarse en los dos años anteriores o posteriores a la enajenación de la antigua vivienda habitual, circunstancia que se ha cumplido en el caso planteado al adquirirse la mitad indivisa de una nueva vivienda al año siguiente de la transmisión de la anterior vivienda habitual. Además, dispone por su parte el apartado 4 del artículo 51 del RIRPF que la vivienda transmitida debe haber adquirido el carácter de vivienda habitual en el momento de la transmisión o en cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión.
Por otro lado, en las donaciones, para que el donatario se encuentre obligado a pagar las deudas del donante es necesario que así se pacte, convirtiéndose en una donación con causa onerosa, a la que se refiere el artículo 619 del Código Civil, si el valor de la contraprestación asumida por el donatario es inferior al valor del bien donado. Por tanto, en la escritura pública de donación, en caso de inmuebles, se expresarán los bienes donados y, en su caso, el valor de las cargas que deba satisfacer el donatario.
Si el consultante, en virtud de la donación recibida, está obligado a satisfacer parte del préstamo hipotecario pendiente existente sobre dicha vivienda o se ha subrogado en el pago de parte del mismo, podrá considerar reinvertido el importe obtenido por la transmisión de su anterior vivienda habitual que se utilice en la amortización del préstamo pendiente de la nueva vivienda adquirida. Dicha reinversión deberá efectuarse, de una vez o sucesivamente, en el plazo de dos años desde la transmisión de la anterior vivienda habitual, debiendo tener en cuenta que se exige que la vivienda adquirida tenga la consideración de residencia habitual durante un plazo continuado de, al menos, tres años, salvo que concurran circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio.
Ahora bien, si la adquisición de la mitad de la vivienda por el consultante fuera en virtud de una donación pura, las cantidades que él pudiera aportar al pago del préstamo de titularidad de su cónyuge, lo serían en concepto de donación a su cónyuge o, en cualquier caso, por otros motivos distintos al de la adquisición de la mitad de la vivienda recibida en donación, por cuanto tal adquisición se habría producido a título gratuito. En este caso, no se podrá considerar reinvertido el importe obtenido por la transmisión de su anterior vivienda habitual que se emplee en la amortización del préstamo pendiente de la nueva vivienda habitual debiendo regularizar su situación tributaria conforme lo previsto en el artículo 41.4 del RIRPF.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006, artículo 38; RIRPF, RD 439/2007, artículos 41 y 54.