La transmisión de vivienda habitual por contribuyentes mayores de 65 años genera una ganancia patrimonial (diferencia entre valor de adquisición conforme art. 35 LIRPF y valor de transmisión) que resulta exenta del gravamen conforme al art. 33.4.b) LIRPF, siempre que el inmueble reúna la condición de vivienda habitual (residencia continuada mínimo tres años). La exención abarca la totalidad de la ganancia sin limitación de importe, siendo requisito verificar que el bien transmitido cumple la definición reglamentaria de vivienda habitual y que el transmitente es residente en territorio español.
Hechos
El consultante, mayor de 65 años, ha residido en su vivienda habitual durante 25 años hasta noviembre de 2018, fecha en la que se trasladó a otra residencia en régimen de alquiler. Desde dicha fecha la vivienda ha sido cedida en arrendamiento, hasta noviembre de 2020, fecha en la que regresa a su residencia habitual inicial. Manifiesta la intención de enajenarla en el plazo de un año.
Cuestión planteada
Exención de la ganancia patrimonial que se derive de la enajenación de vivienda habitual por mayores de 65 años.
Contestación
La transmisión de la vivienda generará en su titular una ganancia o pérdida patrimonial, a tenor de lo dispuesto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF. De acuerdo con el artículo 34.1 a) de la LIRPF, el importe de esta ganancia o pérdida vendrá determinado por la diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión, que se calcularán en la forma establecida en los artículos 35 y 36 de la LIRPF, según se trate de transmisiones a título oneroso o lucrativo.
En la letra b) del apartado 4 del artículo 33 de la LIRPF se dispone que estarán exentas del Impuesto las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto “con ocasión de la transmisión de su vivienda habitual por mayores de 65 años o por personas en situación de dependencia severa o de gran dependencia de conformidad con la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia.”.
El artículo 35 de la LIRPF dispone lo siguiente en cuanto a las transmisiones a título oneroso se refiere:
“1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:
a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.
b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.
En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones.
2. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere la letra b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.
Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.”
El concepto de vivienda habitual se recoge en la disposición adicional vigésima tercera de la LIRPF y, en su desarrollo, en el artículo 41 bis del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, que dispone lo siguiente:
“1. A los efectos previstos en los artículos 7.t), 33.4.b), y 38 de la Ley del Impuesto se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.
No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.
(…).”
Además, para calificar la vivienda que se transmita como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 41 bis.3 del RIRPF donde se establece lo siguiente:
“3. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión”.
Por tanto, para que a la ganancia patrimonial que se derivara de la transmisión de la vivienda privativa del consultante le resultara aplicable la exención prevista en el artículo 33.4 b) de la LIRPF se deberán cumplir los requisitos anteriormente expuestos, en particular, la consideración como vivienda habitual del consultante de la citada vivienda en la fecha en que la transmita o en cualquier día de los dos años anteriores.
Según la información contenida en el escrito de consulta, la vivienda constituyó la residencia habitual del consultante durante más de 25 años, hasta noviembre de 2018, momento en el que se mudó a otra vivienda en régimen de alquiler, cediendo en arrendamiento su vivienda en propiedad hasta noviembre de 2020. En dicha fecha regresa a su vivienda, manifestando la intención de enajenarla en el plazo de un año.
Respecto a lo anterior, una vez que el consultante haya dejado de residir efectivamente en su vivienda, que hubo alcanzado para ella la consideración de habitual, con independencia de la causa que hubiera determinado el cese en la residencia efectiva (enfermedad, desempleo, traslado laboral, divorcio, separaciones, nacimiento de un hijo, etc), dispone de un plazo de dos años para su venta sin pérdida del derecho a la correspondiente exención. Por tanto, para que resulte aplicable la exención prevista en el artículo 33.4 b) de la LIRPF sobre la ganancia patrimonial que se obtenga de la venta, el citado inmueble debe haber alcanzado, para el consultante, la consideración de vivienda habitual, lo cual no se cumpliría si se enajena antes del trascurso de tres años a computar desde la fecha en que volvió a residir de manera continuada en la misma.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF. Ley 35/2006, Art. 33.4.b)
RIRPF. RD 439/2007, Art 41 bis