La exención por reinversión en vivienda habitual se aplica cuando el importe total obtenido en la transmisión se reinvierte en adquisición de nueva vivienda habitual; si la reinversión es parcial, solo se excluye la ganancia proporcional al importe reinvertido. La adquisición de vivienda habitual requiere que el contribuyente sea propietario del pleno dominio (aunque sea compartido) y que constituya o vaya a constituir su residencia durante al menos tres años continuados. A efectos de esta exención, la adquisición se perfecciona con la tradición (otorgamiento de escritura pública, entrega de llaves o poder y posesión), siendo irrelevante el negocio jurídico subyacente. El valor de adquisición conforme a la disposición transitoria vigésimo cuarta del TRLIS se computa como importe reinvertido cuando concurran los requisitos de vivienda habitual y se cumpla el plazo de residencia exigido.
Hechos
La consultante es socia de una sociedad patrimonial que tiene prevista su disolución y liquidación aplicando el régimen fiscal establecido en la disposición transitoria vigésimo cuarta del TRLIS. A la consultante se le va adjudicar un piso que la sociedad adquirió el 16 de mayo de 2006 y que financió con una póliza de crédito bancaria y con un préstamo de los socios. También se le adjudicará la citada póliza de crédito, la parte del préstamo de los socios de la que a su vez es prestamista y parte del resto de éste préstamo.
La consultante se esta planteando vender su actual vivienda habitual y destinar el piso que se le adjudique a vivienda habitual.
Cuestión planteada
Posibilidad de aplicar la exención por reinversión en vivienda habitual. Fecha de adquisición de la vivienda a efectos de la exención. Importe a reinvertir: Si el valor de adquisición que resulte de las normas recogidas en la disposición transitoria vigésimo cuarta del TRLIS se considera a estos efectos como importe reinvertido.
Contestación
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 38 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, (B.O.E. de 29 de noviembre) –en adelante LIRPF-, “podrán excluirse de gravamen las ganancias patrimoniales obtenidas por la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente, siempre que el importe total obtenido por la transmisión se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual en las condiciones que reglamentariamente se determinen.
Cuando el importe reinvertido sea inferior al total de lo percibido en la transmisión, únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida.”
El concepto de vivienda habitual es el previsto a efectos de la deducción por adquisición en el artículo 54 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, (B.O.E. de 31 de marzo) –en adelante RIRPF-, según el cual “con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.”
Los beneficios fiscales vinculados a la vivienda habitual del contribuyente requieren, por tanto, la concurrencia en el contribuyente de dos requisitos: adquisición de la propia vivienda y que dicha vivienda constituya o vaya a constituir su residencia habitual.
Aunque la norma no define qué se entiende por adquisición, hay que remitirse al concepto civil de la misma, sea cual sea el negocio jurídico por el que se produce. Así, se entiende que el contribuyente ha adquirido una vivienda cuando se convierte en propietario del pleno dominio, aunque sea compartido, de la misma.
Con arreglo al ordenamiento jurídico español, la adquisición de la propiedad requiere título y modo, de tal manera que “no se transfiere…el dominio si no se acredita la tradición de la cosa vendida” (Sentencia de 27 de abril de 1983). La tradición puede realizarse de múltiples formas, entre las que pueden citarse para los bienes inmuebles: la puesta en poder y posesión de la cosa vendida, la entrega de las llaves o de los títulos de pertenencia o el otorgamiento de escritura pública. En consecuencia, el otorgamiento de escritura pública equivale a la entrega o tradición de la cosa necesaria para la adquisición de la propiedad.
En el presente caso en el que la vivienda va a ser adjudicada al socio por disolución de la sociedad llevada a cabo mediante escritura pública, la fecha de adquisición será la del otorgamiento de la misma.
Por otro lado, la disposición transitoria vigésimo cuarta del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), establece un sistema de beneficios fiscales, tanto para la propia sociedad que se disuelve como para sus socios, que permite a las sociedades patrimoniales disolverse y liquidarse cuando no les interese quedar sujetas al régimen general del Impuesto. En concreto, en el caso de adjudicación de inmuebles, retrotrae la fecha de adquisición de éstos por el socio a la fecha de adquisición por la sociedad, si bien se trata, simplemente, de una forma de hacer tributar las ganancias patrimoniales que afloran con motivo de la disolución de la sociedad, pero en modo alguno afectan al concepto jurídico de adquisición, que es el que prevalece en el caso de la vivienda habitual y de los beneficios fiscales a ella vinculados.
En consecuencia el plazo de dos años para transmitir la actual vivienda habitual, establecido en el último párrafo del apartado 2 del artículo 41 del RIRPF, se computará desde la fecha del otorgamiento de la escritura en la que se adjudique la vivienda a la consultante.
En segundo lugar, por lo que se refiere a si el valor de adquisición que resulte de las normas recogidas en la citada disposición transitoria vigésimo cuarta se considera a estos efectos como importe reinvertido, señalar que:
Para que sea aplicable la exención por reinversión en vivienda habitual, es preciso que las cantidades obtenidas en la transmisión de la vivienda habitual se destinen a satisfacer el precio de la nueva vivienda habitual adquirida. En el caso de que la nueva vivienda habitual sea adquirida con anterioridad a la transmisión de la anterior vivienda habitual, dicho requisito sólo podrá cumplirse respecto de la parte del precio que ha sido financiado.
Por lo tanto, en el presente caso -teniendo en cuenta que, una vez se produzcan las adjudicaciones, el préstamo del que la consultante es a la vez prestamista y prestataria se extinguirá por confusión de conformidad con lo establecido en el artículo 1.192 del Código Civil- sólo serán susceptibles de generar el derecho a la aplicación de la exención por reinversión las cantidades obtenidas de la transmisión que se destinen al pago de la póliza de crédito bancaria, así como las que se destinen a la cancelación del préstamo con otros socios.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF 35/2006, Art. 38; RIRPF RD 439/2007, Arts. 41, 54.