La ejecución de obras con aportación total de materiales por el empresario ejecutor constituye entrega de bienes sujeta a IVA conforme al art. 8.2.1º LIVA, siempre que el coste de materiales aportados exceda del 20% de la base imponible; adicionalmente, cuando la instalación o montaje de bienes implique inmovilización con coste superior al 15% de la contraprestación, el hecho imponible se localiza en el lugar de ejecución de tales prestaciones accesorias, siendo deducibles las cuotas soportadas en adquisiciones de bienes y servicios destinados a operaciones que generan derecho a deducir.
Hechos
El consultante ejecuta obras, aportando todos los materiales, sobre un inmueble en construcción situado en Alemania. Las obras se realizan para una UTE domiciliada en España con NIF alemán.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Contestación
1. - Según parece desprenderse del escrito de consulta el empresario consultante aporta la totalidad de los bienes y materiales utilizados en la realización de las obras. En consecuencia, los criterios que se expresan a continuación parten de la consideración de esa circunstancia.
2. - De conformidad con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), están sujetas a dicho Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en su ámbito espacial de aplicación por empresarios o profesionales a título oneroso, en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional.
El artículo 8, apartado uno, de la citada Ley 37/1992, establece que se considera entrega de bienes “la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes”.
El apartado dos, número 1º, del mismo artículo 8, dispone que se considerarán entregas de bienes “las ejecuciones de obras que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de una edificación, en el sentido del artículo 6 de esta Ley, cuando el empresario que ejecute la obra aporte una parte de los materiales utilizados, siempre que el coste de los mismos exceda del 20 por ciento de la base imponible”.
3. - En aplicación de lo dispuesto en el artículo 68, apartado dos, número 2º, de la Ley del Impuesto, las entregas de bienes que hayan de ser objeto de instalación o montaje antes de su puesta a disposición se considerarán realizadas en el lugar donde se efectúe la referida instalación o montaje. Esta regla sólo se aplicará cuando la instalación o montaje implique la inmovilización de los bienes entregados y su coste exceda del 15 por ciento del total de la contraprestación correspondiente a la entrega de los bienes instalados.
4.- El derecho a deducir en el Impuesto sobre el Valor Añadido está regulado en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992.
En particular, el artículo 94 de dicha Ley establece que los empresarios o profesionales sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido podrán deducir las cuotas de dicho Impuesto que hayan soportado con ocasión de la adquisición de bienes o servicios en la medida en que utilicen tales bienes o servicios en la realización de las operaciones que originan el derecho a deducir enumeradas en dicho artículo, entre las que se encuentran las siguientes:
"1º. Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto que se indican a continuación:
Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Las prestaciones de servicios cuyo valor esté incluido en la base imponible de las importaciones de bienes, de acuerdo con lo establecido en el artículo 83 de esta Ley.
Las operaciones exentas en virtud de lo dispuesto en los artículos 21, 22, 23, 24 y 25 de esta Ley, así como las demás exportaciones definitivas de bienes fuera de la Comunidad que no se destinen a la realización de las operaciones a que se refiere el número 2º de este apartado.
Los servicios prestados por agencias de viajes que estén exentos del Impuesto en virtud de lo establecido en el artículo 143 de esta Ley.
2º Las operaciones realizadas fuera del territorio de aplicación del Impuesto que originarían el derecho a la deducción si se hubieran efectuado en el interior del mismo.
(…)."
5. - En consecuencia con todo lo anterior esta Dirección General considera ajustada a Derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:
Las ejecuciones de obra consistentes en la realización de una estructura tubular y forrado superior de tablero ignífugo sobre un edificio en construcción situado en otro Estado miembro de la Comunidad Europea, efectuadas por la consultante para una empresa domiciliada en España, se considerarán efectuadas en el Estado miembro en donde se encuentre situado el edificio en el que se realiza la instalación o montaje de tales bienes, no estando por tanto dichas operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido español y sí al Impuesto sobre el Valor Añadido del referido Estado miembro. El gravamen de tales operaciones quedará por consiguiente sometido a lo previsto en la normativa reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido aplicable en dicho Estado.
El empresario consultante podrá deducir, en las declaraciones-liquidaciones periódicas que presente por el Impuesto sobre el Valor Añadido español, las cuotas de dicho Impuesto soportadas en España con ocasión de la adquisición de los bienes y materiales utilizados en la realización de las
obras a que se refiere el apartado primero anterior, en las condiciones y con los requisitos previstos en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992.
6.- Lo que comunico a Vd. con carácter vinculante, a tenor de lo previsto en el apartado 4 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 8, 68-Dos-2º y 94