La constitución de una comunidad de bienes está sujeta a ITP/AJD en la modalidad de operaciones societarias solo si realiza actividades empresariales. Para calificar el arrendamiento de inmuebles como actividad empresarial en este contexto (distinto de IRPF), se requiere habitualidad y cierta organización en la realización de operaciones, no siendo suficientes actos aislados. La ausencia de circunstancias que configuren actividad empresarial conforme a IRPF no es determinante: el análisis debe realizarse específicamente conforme a los criterios de ITP/AJD, evaluando la habitualidad y organización efectivas de la comunidad.
Hechos
Se constituye una comunidad de bienes con la aportación de distintos locales industriales proindiviso, con el objeto de alquilarlos.
Cuestión planteada
Si la comunidad de bienes debe tributar por la modalidad de Operaciones Societarias del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados teniendo en cuenta que no concurren ninguna de las circunstancias que exige la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para considerar el arrendamiento actividad empresarial.
Contestación
El artículo 19.1.º del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, dispone que “Son operaciones societarias sujetas: 1.º La constitución, aumento y disminución de capital, fusión, escisión y disolución de sociedades”.
Así mismo, el artículo 22 del citado Texto Refundido establece en su número 4º lo siguiente: “A los efectos de este impuesto se equipararán a sociedades:
4.º La comunidad de bienes, constituida por actos “inter vivos”, que realice actividades empresariales, sin perjuicio de lo dispuesto en la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”
De acuerdo con los preceptos anteriores, la constitución de comunidades de bienes que vayan a realizar actividades empresariales estará sujeta a la modalidad de operaciones societarias del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en concepto de constitución de sociedad. De igual forma se produce el hecho imponible de esta modalidad en el supuesto de que una comunidad de bienes preexistente acuerde aplicar sus bienes a una actividad empresarial.
A este respecto, queda por determinar, a efectos de comprobar la existencia del hecho imponible, si la comunidad de bienes objeto de la consulta realiza una actividad empresarial; es decir, si el arrendamiento de bienes inmuebles constituye una actividad empresarial a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Cuestión ésta que ya ha sido resuelta por esta Subdirección General en diversas contestaciones a consultas, como la de 12 de enero de 2000, en la que se decía, entre otras cosas lo siguiente:
“………la aplicación del concepto de actividad empresarial al arrendamiento de bienes inmuebles resulta problemática, ya que dicho concepto, no definido por las normas del ITP y AJD, lo ha sido en otros impuestos, Impuesto sobre el Valor Añadido o Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), de una manera similar en lo sustancial, pero con precisiones posteriores distintas en cada caso. Una antigua sentencia del Tribunal Supremo de 14 de mayo de 1985, tratando el tema de las actividades empresariales en el ITP y AJD, requería, cuando no se trataba de sociedades, sujetas siempre por sí mismas, cierta habitualidad y una cierta organización, sin que bastara la realización de actos empresariales aislados para considerar la sujeción al Titulo II de Operaciones Societarias.
Esa misma doctrina debe ser aplicada al caso de las comunidades de bienes, a las que debe requerírseles una cierta habitualidad y organización en la realización de operaciones empresariales para considerarlas sujetas. Esta habitualidad, por fijar un criterio objetivo, se pondría de manifiesto cuando además de los bienes arrendados, se dispusiese de alguna persona y local dedicados a la actividad de arrendamiento.
En este sentido el artículo 25.2 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto legislativo 3/2004, de 5 de marzo, establece que "… se entenderá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:
a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma.
b) Que para el desempeño de aquella se tenga, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa".
Por otro lado el art. 10. de la misma Ley establece que "1.Las rentas correspondientes a las sociedades civiles, tengan o no personalidad jurídica, herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o participes, respectivamente, de acuerdo con lo establecido en la Sección 2ª del título VII de esta Ley.”
2. Las rentas atribuidas tendrán la naturaleza derivada de la actividad o fuente de donde procedan para cada uno de los socios, herederos, comuneros o participes.”
En definitiva, como se observa, los copropietarios o comuneros tributarán por los rendimientos del arrendamiento como "rendimientos del capital inmobiliario" o como "rendimiento de actividades empresariales", en función de que la actividad de arrendamiento responda o no a unos determinados requisitos objetivos que se han de cumplir, y que vienen señalados en la referida norma del IRPF.
Parece razonable entender que, en estos casos, su criterio debe trasladarse también al ámbito del ITP y AJD, y ello aunque se trate de disposiciones procedentes de la imposición directa. Carecería de sentido que rentas que tienen la calificación de empresariales a efectos del IRPF y cuyos activos quedan calificados como empresariales a efectos del impuesto sobre el Patrimonio, no tuviesen el mismo trato en el ITP y AJD. Por el contrario, cuando nos encontramos en presencia de su tributación en Renta y Patrimonio como rendimientos y activos inmobiliarios, carentes de toda organización empresarial, no parece justificado la tributación de la comunidad por el concepto de operaciones Societarias.”
En resumen, la actividad de arrendamiento de bienes inmuebles realizada por una comunidad de bienes se considerará actividad empresarial, a efectos de su tributación en la modalidad de operaciones societarias, sólo en el caso de que tenga tal carácter en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, por reunir los requisitos mínimos objetivos de organización exigidos por su normativa.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RITPAJD RD 828/1995 art. 60, TRLITPAJD RDLeg 1/1993 arts. 19,1º y 22-4º