La venta de inmuebles por la sociedad limitada constituye entrega sujeta a IVA conforme al artículo 4 LIVA, descartando la exención del artículo 7.1.a) (transmisión de patrimonio empresarial) salvo que concurra continuidad de actividad empresarial en el adquirente. La calificación como primera o ulterior entrega depende de si los inmuebles fueron objeto de construcción/promoción inmobiliaria por la sociedad: si integran su patrimonio empresarial como constructor/promotor, aplica el régimen de segundas entregas (art. 5 LIVA, base reducida); si son meros activos patrimoniales no afectos a actividad inmobiliaria, constituyen primera entrega con IVA sobre el precio de venta.
Hechos
Los herederos de un empresario, promotor inmobiliario, constituyen una sociedad limitada para continuar con la actividad, aportando los inmuebles heredados. Los inmuebles tienen menos de dos años y no se han ocupado.
Cuestión planteada
Si la venta de dichos inmuebles por la sociedad limitada constituye primera entrega o segunda o ulterior entrega de edificaciones.
Contestación
1.- De acuerdo con el apartado uno del artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado de 29 de diciembre), “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen”.
El artículo 8 de la misma Ley 37/1992 en su apartado dos, 2º, considera como entrega de bienes las aportaciones no dinerarias efectuadas por los sujetos pasivos del Impuesto de elementos de su patrimonio empresarial o profesional a sociedades o comunidades de bienes o a cualquier otro tipo de entidades y las adjudicaciones de esta naturaleza en caso de liquidación o disolución total o parcial de aquéllas, sin perjuicio de la tributación que proceda con arreglo a las normas reguladoras de los conceptos "actos jurídicos documentados" y "operaciones societarias" del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Igualmente, el artículo 9 de la Ley del Impuesto señala: “Se considerarán operaciones asimiladas a las entregas de bienes a título oneroso:
1º. El autoconsumo de bienes.
A los efectos de este Impuesto, se considerarán autoconsumos de -bienes las siguientes operaciones realizadas sin contraprestación:
a) La transferencia, efectuada por el sujeto pasivo, de bienes corporales de su patrimonio empresarial o profesional a su patrimonio personal o al consumo particular de dicho sujeto pasivo.
b) La transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales que integren el patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo.” (…)
Por su parte, el artículo 7, numero 1º, de la misma Ley señala: “ No estarán sujetas al Impuesto:
1º. Las siguientes transmisiones de bienes y derechos:
a) La transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo realizada en favor de un solo adquirente, cuando éste continúe el ejercicio de las mismas actividades empresariales o profesionales del transmitente.
(…)
c) La transmisión "mortis causa" de la totalidad o parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, realizada en favor de aquellos adquirentes que continúen el ejercicio de las mismas actividades empresariales o profesionales del transmitente.
Cuando los bienes y derechos transmitidos se desafecten posteriormente de las actividades empresariales o profesionales que determinan la no sujeción prevista en las letras a) y c) de este número, la referida transmisión quedará sujeta al Impuesto en la forma establecida para cada caso en esta Ley.
Los adquirentes de los bienes comprendidos en las transmisiones que se beneficien de la no sujeción establecida en este número se subrogarán, respecto de dichos bienes, en la posición del transmitente en cuanto a la aplicación de las normas contenidas en el artículo 20, apartado uno, número 22º y en los artículos 104 a 114 de esta Ley.”
El artículo 20, apartado uno, número 22º de la Ley del Impuesto, establece que estarán exentas del Impuesto las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.
A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerará primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No obstante, no tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo. No se computarán a estos efectos los períodos de utilización de edificaciones por los adquirentes de los mismos en los casos de resolución de las operaciones en cuya virtud se efectuaron las correspondientes transmisiones.
2.- En consecuencia con todo lo anterior, este Centro Directivo le informa de lo siguiente:
En el texto de la consulta no se menciona la existencia de sociedad de gananciales previa al fallecimiento del empresario, por lo que cabe suponer que la totalidad del patrimonio empresarial ha sido transmitido a sus hijos como únicos herederos. En este caso, dicha transmisión constituye una entrega no sujeta al Impuesto, en aplicación de lo dispuesto en el artículo 7, numero 1º, letra c), siempre que los herederos continúen con la misma actividad empresarial del fallecido.
En cuanto a la aportación de los inmuebles recibidos en herencia, que integraban el patrimonio empresarial del fallecido a la nueva sociedad limitada creada por los herederos para continuar la actividad empresarial del mismo, constituye una entrega de bienes no sujeta al impuesto siempre que dicha aportación represente la totalidad del patrimonio empresarial recibido.
Finalmente, en el caso de que las sucesivas transmisiones mencionadas estuviesen no sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, resultaría que, en aplicación de las normas señaladas, la situación del empresario fallecido con respecto a los inmuebles promovidos por él, se trasladaría a la sociedad limitada constituida para continuar sus actividades, de forma que las eventuales entregas efectuadas por esta última tendrían la condición de primeras entregas, sujetas y no exentas al Impuesto, como las que hubiera efectuado el fallecido en las mismas condiciones.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4-uno, 7- 1º-c), 8-dos-2º, 9-1º y 20-uno-22º