La operación de escisión se acogerá al régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS si el patrimonio segregado constituye una rama de actividad (unidad económica autónoma funcionalmente independiente) y la entidad escindida mantiene, igualmente, una o varias ramas de actividad. Las transmisiones posteriores de acciones por los socios a terceros no afectan al carácter válido de la escisión, que se califica fiscalmente en el momento en que se realiza la operación; las adquisiciones sucesivas de participaciones no redimensionan el acogimiento al régimen especial ya reconocido.
Hechos
La entidad consultante, constituida en el año 1984, se dedica a dos actividades económicas diferenciadas: servicios de inspección técnica de vehículos y actividad inmobiliaria (compraventa, arrendamiento, administración, etc). Para la realización de cada una de las actividades, cuenta con una organización empresarial de medios materiales y personales distinta y específica, en concreto, la gestión de la actividad inmobiliaria cuenta, al menos, con un local separado e independiente y una persona con contrato laboral y a jornada completa, de manera que permite identificar unos medios y un conjunto patrimonial afectado y destinado a cada una de ellas. Sus socios son personas físicas residentes en España, con un 38,81% de participación y una entidad A cuya actividad es igualmente la inspección técnica de vehículos, en un 61,19% de participación.
Se pretende realizar una operación de escisión parcial de la consultante, de manera que se segregue toda la actividad inmobiliaria, permaneciendo en la consultante la actividad de inspección técnica de vehículos, incluidos los inmuebles que están afectos al desarrollo de esta actividad. Los socios de la consultante recibirán valores representativos del capital social de la nueva sociedad, en proporción a sus participaciones en aquélla.
Con esta operación se pretende obtener una gestión diferenciada de los distintos negocios al objeto de buscar una mejor medición de la rentabilidad e ineficiencias en cada una de las actividades, con criterios de gestión financiera y de inversión distintos, separar los riesgos empresariales ya que las características propias, destino potencial, proyecciones efectuadas en los distintos escenarios y, en definitiva, la gestión integral global de cada una de las actividades desarrolladas con absoluta independencia. Igualmente, esta operación permitirá limitar la responsabilidad derivada de cada una de las dos actividades, un mejor aprovechamiento de recursos, racionalizando el desarrollo de cada actividad y facilitando la financiación ajena, independizar decisiones y posibilitar la integración posterior de la actividad de inspección técnica con su socio A, que permita conseguir sinergias empresariales de toda índole.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Si esta operación seguiría siendo igualmente válida, si con posterioridad a la escisión de referencia y con independencia de la misma, se transmiten total o parcialmente, por parte de las personas físicas, sus acciones de la consultante a la entidad A.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.b) del TRLIS, considera escisión la operación por la cual “una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, con la consiguiente reducción de capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior”.
Por su parte, el artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la letra b) del apartado 1 del artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como una operación de escisión parcial del capítulo VIII del título VII.
A su vez, el artículo 83.4 del TRLIS establece que:
“4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la sociedad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan.”
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de “rama de actividad”, de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.
En consecuencia, en la medida en que el patrimonio transmitido determine la existencia de una explotación económica en sede de la sociedad transmitente determinante de una rama de actividad, que se segrega y transmite a la entidad adquirente, manteniéndose en aquella igualmente otra rama de actividad, la operación de escisión parcial cumpliría los requisitos formales del artículo 83.2 del TRLIS para acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS. En el caso planteado, la consultante realiza dos actividades , la de servicios de inspección técnica de vehículos que permanecerá en la entidad consultante y la actividad inmobiliaria, que pretende escindirse, para las cuales cuenta, según se manifiesta en la consulta, cada una de ellas con una gestión y organización diferenciada respecto de la otra, por lo que se cumplirían los requisitos señalados. No obstante, estas circunstancias son cuestiones de hecho, por lo que deberán probarse por la consultante, de acuerdo con lo establecido en los artículos 105 y 106 de la Ley 53/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Asimismo, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS, en virtud del cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
De acuerdo con la información suministrada, la operación de escisión proyectada se llevará a cabo con el fin de obtener una gestión diferenciada de los distintos negocios al objeto de buscar una mejor medición de la rentabilidad e ineficiencias en cada una de las actividades, con criterios de gestión financiera y de inversión distintos, separar los riesgos empresariales ya que las características propias, destino potencial, proyecciones efectuadas en los distintos escenarios y, en definitiva, la gestión integral global de cada una de las actividades desarrolladas con absoluta independencia. Igualmente, esta operación permitirá limitar la responsabilidad derivada de cada una de las dos actividades, un mejor aprovechamiento de recursos, racionalizando el desarrollo de cada actividad y facilitando la financiación ajena, independizar decisiones y posibilitar la integración posterior de la actividad de inspección técnica con su socio A, que permita conseguir sinergias empresariales de toda índole. Estos motivos se pueden considerarse económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Precisamente, dentro del análisis de las circunstancias posteriores, se encuentra la posibilidad planteada en el escrito de consulta de transmisión a la entidad A de las participaciones que los socios personas físicas poseen de la consultante, con posterioridad a la operación de escisión parcial. En este sentido, si la verdadera finalidad de la operación es facilitar a los socios de la entidad consultante la liquidación de su inversión en la actividad de inspección técnica de vehículos mediante la transmisión de la participación en esa actividad una vez realizada la operación de escisión, los motivos alegados serían meramente aparentes en la medida en que se perseguiría no tanto una verdadera reorganización, dado que los socios buscan liquidar parte de su inversión, sino obtener una mera ventaja fiscal dada la antigüedad de la participación tenida por los socios personas físicas en la consultante.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-2