Los vehículos utilizados para transportar pintura y utensilios de trabajo no tienen la consideración de elementos exclusivamente afectos si se emplean simultáneamente para fines particulares, incluso de manera accesoria, toda vez que la pintura y materiales no constituyen mercancías objeto de venta (excluyéndose así la excepción de "vehículos mixtos" del art. 21.4 LIRPF). La afección dependerá de que su utilización privada sea notoriamente irrelevante conforme al test de relevancia del Reglamento.
Hechos
Empresarios pintores que tributan en el IAE por el epígrafe 505.6 (pintura de cualquier tipo y clase y revestimiento con papel, tejido o plásticos y terminación y decoración de edificios y locales), actividad a la que resulta aplicable el régimen de estimación objetiva.
Cuestión planteada
Si los vehículos utilizados para el transporte de los botes de pintura y demás utensilios necesarios para el desarrollo de la actividad tienen la consideración de elementos afectos.
Contestación
La determinación de los elementos patrimoniales afectos a una actividad se recoge en el artículo 27 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias, y en el artículo 21 de su Reglamento (aprobado por el Real Decreto 214/1999), artículo este último que en su apartado 2 que sólo se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica aquellos que el contribuyente utilice para los fines de la misma, sin que puedan entenderse afectados aquéllos que se utilicen simultáneamente para actividades económicas y para necesidades privadas, salvo que la utilización para estas últimas sea accesoria y notoriamente irrelevantes de acuerdo con lo previsto en el apartado 4 de este artículo.
Por su parte, el apartado 4 del mismo precepto considera utilizados para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante los bienes del inmovilizado adquiridos y utilizados para el desarrollo de la actividad económica que se destinen al uso personal del contribuyente en días u horas inhábiles durante los cuales se interrumpa el ejercicio de dicha actividad, incluyendo entre ellos a los vehículos mixtos destinados al transporte de mercancías.
Por último, el citado artículo establece que, a estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el Anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho Anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo "jeep".
El citado Anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990 define el vehículo mixto como "automóvil especialmente dispuesto para el transporte, simultáneo o no, de mercancías y personas hasta un máximo de nueve incluido el conductor, y en el que se puede sustituir eventualmente la carga, parcial o totalmente, por personas mediante la adición de asientos."
Por su parte, el diccionario de la Real Academia Española define las mercancías como: "Todo género vendible", "cualquier cosa mueble que se hace objeto de trato o venta".
En el mismo sentido, el Plan General de Contabilidad define las mercaderías (mercancías) como "cosas adquiridas por la empresa y destinadas a la venta sin transformación".
De acuerdo con lo expuesto, no pueden entenderse como exclusivamente afectos los vehículos mixtos destinados al traslado de pintura y demás materiales o utensilios, cuando se utilicen también para fines particulares, aunque sea de manera accesoria, ya que no se trata de vehículos mixtos destinados al transporte de mercancías. Por tanto, para que estos artículos tuvieran la consideración de elemento patrimonial afecto, sería necesaria la utilización exclusiva para fines de la actividad empresarial.
Si, de acuerdo con lo anterior, tienen la consideración de elementos patrimoniales afectos a la actividad, serán deducibles las amortizaciones que se practicarán en 1999 de acuerdo con lo dispuesto en la norma general nº 2 de las instrucciones para la aplicación de los signos, índices o módulos en el IRPF (incluidas en el anexo II de la OM de 13 de febrero de 1998), a saber:
"Serán deducibles las cantidades que, en concepto de amortización del inmovilizado, material o inmaterial, correspondan a la depreciación efectiva que sufran los distintos elementos por funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia.
Se considerará que la depreciación es efectiva cuando sea el resultado de aplicar al precio de adquisición o coste de producción del elemento patrimonial del inmovilizado alguno de los siguientes coeficientes:
1º) El coeficiente de amortización lineal máximo.
2º) El coeficiente de amortización lineal mínimo que se deriva del período máximo de amortización.
3º) Cualquier otro coeficiente de amortización lineal comprendido entre los dos anteriormente mencionados.
La Tabla de Amortización es la siguiente:
Grupo Descripción Coeficiente lineal máximo Período máximo
1 Edificios y otras construcciones 5% 40 años
2 Útiles, herramientas, equipos
para el tratamiento de la información
y sistemas y programas informáticos 40% 5 años
3 Elementos de transporte y resto de
inmovilizado material 25% 8 años
4 Inmovilizado inmaterial 15% 10 años
Será amortizable el precio de adquisición o coste de producción excluido, en su caso el valor residual.
En las edificaciones, no será amortizable la parte del precio de adquisición correspondiente al valor del suelo el cual, cuando no se conozca, se calculará prorrateando el precio de adquisición entre los valores catastrales del suelo y de la construcción en el año de adquisición.
La amortización se practicará elemento por elemento, si bien cuando se trate de elementos patrimoniales integrados en el mismo Grupo de la Tabla de Amortización, la amortización podrá practicarse sobre el conjunto de ellos, siempre que en todo momento pueda conocerse la parte de la amortización correspondiente a cada elemento patrimonial.
Los elementos patrimoniales de inmovilizado material empezarán a amortizarse desde su puesta en condiciones de funcionamiento y los de inmovilizado inmaterial desde el momento en que estén en condiciones de producir ingresos.
La vida útil no podrá exceder del período máximo de amortización establecido en la Tabla de Amortización.
En el supuesto de elementos patrimoniales del inmovilizado material que se adquieran usados, el cálculo de la amortización se efectuará sobre el precio de adquisición, hasta el límite resultante de multiplicar por dos la cantidad derivada de aplicar el coeficiente de amortización lineal máximo.
En el supuesto de cesión de uso de bienes con opción de compra o renovación, cuando por las condiciones económicas de la operación no existan dudas razonables de que se ejercitará una u otra opción, será deducible para el cesionario, en concepto de amortización, un importe equivalente a las cuotas de amortización que corresponderían a los citados bienes, aplicando los coeficientes previstos en la Tabla de Amortización, sobre el precio de adquisición o coste de producción del bien.
Los elementos de inmovilizado material nuevos, puestos a disposición del sujeto pasivo en el ejercicio, cuyo valor unitario no exceda de 100.000 pesetas, podrán amortizarse libremente, hasta el límite de 500.000 pesetas anuales".
El módulo "Potencia fiscal del vehículo" se computará cuando existan vehículos que se utilicen en el desarrollo de la actividad, con independencia de si tienen o no la consideración de elementos patrimoniales afectos a la actividad de conformidad con lo expuesto anteriormente.
Lo que comunico a ustedes con carácter vinculante, a tenor de lo previsto en el apartado 4 del artículo 107 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, y en la disposición adicional vigésima de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del IRPF y otras Normas Tributarias.
Referencia normativa
RD 214/1999, Art. 21