La responsabilidad subsidiaria del art. 43.1.f) LGT por obligaciones tributarias de contratistas en suministro de materiales no es exigible si el contratista aporta certificado de estar al corriente emitido en los 12 meses anteriores al pago de cada factura; la validez del certificado se determina en función del momento del pago efectivo, no del vencimiento del pagaré, por lo que un pagaré con vencimiento posterior al período de validez del certificado determina que el pago se considere realizado sin certificado vigente, generando responsabilidad subsidiaria sobre esa cantidad.
Hechos
La entidad consultante es una empresa constructora que subcontrata determinadas ejecuciones de obras. Además, contrata con otras empresas el suministro de todo tipo de materiales, con o sin colocación en obra.
Cuestión planteada
1.- Posibilidad de que se le exija la responsabilidad subsidiaria del artículo 43.1.f) de la Ley General Tributaria por las obligaciones tributarias de las empresas con las que contrata el suministro de materiales.
2.-A efectos de determinar la validez del certificado específico de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias, qué se considera como momento del pago si se entrega un pagaré con vencimiento posterior al de validez del certificado.
Contestación
1. La letra f) del apartado 1, del artículo 43 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, establece que serán responsables subsidiarios:
“f) Las personas o entidades que contraten o subcontraten la ejecución de obras o la prestación de servicios correspondientes a su actividad económica principal, por las obligaciones tributarias relativas a tributos que deban repercutirse o cantidades que deban retenerse a trabajadores, profesionales u otros empresarios, en la parte que corresponda a las obras o servicios objeto de la contratación o subcontratación.
La responsabilidad prevista en el párrafo anterior no será exigible cuando el contratista o subcontratista haya aportado al pagador un certificado específico de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias emitido a estos efectos por la Administración tributaria durante los 12 meses anteriores al pago de cada factura correspondiente a la contratación o subcontratación.
La responsabilidad quedará limitada al importe de los pagos que se realicen sin haber aportado el contratista o subcontratista al pagador el certificado de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias, o habiendo transcurrido el período de doce meses desde el anterior certificado sin haber sido renovado.
La Administración tributaria emitirá el certificado a que se refiere este párrafo f), o lo denegará, en el plazo de tres días desde su solicitud por el contratista o subcontratista, debiendo facilitar las copias del certificado que le sean solicitadas.
La solicitud del certificado podrá realizarse por el contratista o subcontratista con ocasión de la presentación de la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades a que esté obligado. En este caso, la Administración tributaria emitirá el certificado o lo denegará con arreglo al procedimiento y en los plazos que se determinen reglamentariamente.”
La Resolución 2/2004, de 16 de julio, de la Dirección General de Tributos, relativa a la responsabilidad de los contratistas o subcontratistas regulada en el artículo 43, de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, señala:
“(…) el concepto “actividad económica principal” a que se refiere el artículo 43, apartado 1, letra f), de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, ha de ser analizado de manera singular en cada supuesto en el que eventualmente sea de aplicación el citado precepto, debiendo utilizarse en su definición los conceptos de actividad propia e indispensable, sin que pueda excluirse a priori, con carácter general, que dentro de dicho concepto de “actividad económica principal” se incorporen las de carácter complementario a las que integran el ciclo productivo.
(…) habrá de tenerse en cuenta, como complemento de lo anterior en la búsqueda de la concreción en cada caso del alcance del concepto “actividad económica principal” a que se ha hecho referencia, el concepto de objeto social, como definidor, a priori, de dicha actividad.
(…)”.
En relación con el suministro de materiales sin colocación, hay que señalar que no se podría exigir la responsabilidad subsidiaria del artículo 43.1.f) de la Ley General Tributaria ya que no se contrata ni la ejecución de una obra ni la prestación de un servicio.
Por el contrario, en el caso del suministro de material con colocación, y en la medida en que esa actividad de colocación debería ser realizada en otro caso por la entidad consultante por pertenecer a su ámbito de actividad propia no se podría excluir la responsabilidad de la consultante en virtud de lo dispuesto en la letra f) del apartado 1 del artículo 43 de la Ley General Tributaria.
2. En lo que se refiere a la segunda cuestión hay que señalar que se considera pago la aceptación de efectos cambiarios. El artículo 97 de la Ley 19/1985, de 16 de julio, Cambiaria y del Cheque, establece que “el firmante de un pagaré queda obligado de igual manera que el aceptante de una letra de cambio”. En consecuencia, si la firma del pagaré se hace durante la validez del certificado no sería exigible la responsabilidad, aunque el vencimiento fuera posterior.
En otro caso, habría que estar a las reglas generales de cumplimiento de las obligaciones contenidas en el Código Civil. El artículo 1091 establece que “las obligaciones que nacen de los contratos tienen fuerza de ley entre las partes contratantes, y deben cumplirse a tenor de las mismas”.
El artículo 1156 contempla el pago o cumplimiento como una de las formas de extinción de las obligaciones y el 1157 señala que “no se entenderá pagada una deuda sino cuando completamente se hubiese entregado la cosa o hecho la prestación en que la obligación consistía”.
En consecuencia habrá que estar al momento de pago de la obligación por parte del que contrata o subcontrata definido de acuerdo con las reglas citadas a la hora de determinar la validez del certificado.
Referencia normativa
Ley 58/2003, art. 43.1.f)