La escisión total descrita se acomoda al régimen especial del capítulo VIII del título VIII de la LIS. La operación cumple los requisitos definidos en el artículo 97.2.1º.a) LIS (división total del patrimonio, transmisión en bloque, disolución sin liquidación, atribución proporcional de valores, compensación en dinero ≤10%) y respeta la regla de proporcionalidad entre socios, por lo que no se exige que los patrimonios adquiridos constituyan ramas de actividad. La aplicación del régimen queda condicionada a que la operación no tenga como principal objetivo el fraude o evasión fiscal y a que concurran motivos económicos válidos conforme al artículo 110.2 LIS.
Hechos
La entidad consultante realiza en la actualidad la actividad de explotación bajo el régimen de concesión administrativa de un edificio de oficinas. Además, como consecuencia de la revocación de otra concesión administrativa, obtuvo una indemnización, con la que adquirió inversiones financieras.Se plantea la posibilidad de separar las dos líneas de negocio (negocio inmobiliario y participaciones financieras), con la finalidad de desarrollar la rama de inversiones financieras y conseguir una división racional del negocio por los diferentes medios que requieren las dos actividades desarrolladas, así como por el diferente riesgo que implican una y otra.Dicha separación se instrumentaría a través de una escisión total de la entidad consultante en dos sociedades de nueva creación. Como resultado de la operación de escisión total, cada socio de la entidad consultante recibiría una participación en cada una de las dos sociedades resultantes en proporción e su participación en aquélla.
Cuestión planteada
Si a la operación descrita le resulta de aplicación el régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VIII de la Ley 43/1995.
Contestación
El capítulo VIII del título VIII de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS), regula el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores.
A tal efecto, el artículo 97.2.1º.a) de la LIS define la escisión total como aquella operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
Por su parte, el artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión.
En consecuencia, si el supuesto de hecho planteado en el escrito de consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la letra a) del apartado 1 del artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en la LIS para ser considerada como una operación de escisión total del capítulo VIII del título VIII.
No obstante, el apartado 2.2º del artículo 97 de la LIS, señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad.”
Puesto que en el caso consultado se indica que se mantiene la regla de proporcionalidad, puesto que cada uno de los socios de la entidad escindida recibe una participación en cada una de las sociedades beneficiarias de la escisión en la misma proporción a la que tenían en aquélla, no resulta necesario que el patrimonio escindido constituya rama de actividad.
Por último, cabe señalar que el artículo 110.2 de la LIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para las mismas en el artículo 15 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que impulsa la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se afirma que la operación pretendida se aborda con la finalidad de desarrollar la rama de inversiones financieras y conseguir una división racional del negocio por los diferentes medios que requieren las dos actividades desarrolladas, así como por el diferente riesgo que implican una y otra, motivos que a priori se consideran como económicamente válidos, a los efectos del artículo 110.2 de la LIS.
No obstante, la presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Referencia normativa
LEY 43/1995 Art. 97.2