Las entregas de mercancías expedidas a sujeto pasivo identificado a efectos de IVA en otro Estado miembro se benefician de exención intracomunitaria conforme al artículo 25.1.a) LIVA, siempre que conste documentalmente la expedición/transporte al territorio de destino mediante contratos de transporte, facturas del transportista o justificantes equivalentes. Los trabajos posteriores sobre mercancía de propiedad del cliente realizados en territorio español por empresa española constituyen prestación de servicios sujeta a IVA español en el lugar de ejecución (artículo 70.1.7º LIVA en redacción RDL 12/1995), sin que la condición de cliente intracomunitario exima de tributación si no concurren los requisitos específicos de exención de servicios de reparación/transformación (supuesto no acogido a régimen simplificado).
Hechos
La Sociedad consultante, con domicilio en Francia, adquiere mercancías a una empresa española. Tales mercancías, antes de su remisión a Francia, son objeto de determinados trabajos en España realizados por otro empresario español, siendo este último quien, tras realizar los referidos trabajos, expide los bienes a Francia con destino a la Sociedad francesa consultante propietaria de los mismos.
La Sociedad francesa consultante comunica el número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que tiene atribuido en Francia, tanto a la empresa española que le vende las mercancías, como a la que realiza determinados trabajos sobre dichas mercancías propiedad de dicha Sociedad.
Cuestión planteada
1.- Exención del Impuesto sobre el Valor Añadido de las referidas entregas de mercancías efectuadas por la empresa española a la Sociedad consultante. 2.- Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido español, de los trabajos realizados por la otra empresa española sobre las mercancías propiedad de la Sociedad consultante.
Contestación
A) Fundamentos de derecho.
1.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), están sujetas a dicho Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en su ámbito espacial de aplicación por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional.
2.- El artículo 25, apartado uno, de la Ley 37/1992, establece lo siguiente:
"Estarán exentas del Impuesto las siguientes operaciones:
Uno. Las entregas de bienes definidas en el artículo 8 de esta Ley, expedidos o transportados, por el vendedor, por el adquirente o por un tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los anteriores, al territorio de otro Estado miembro, siempre que el adquirente sea:
a) Un empresario o profesional identificado a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido en un Estado miembro distinto del Reino de España.
b) Una persona jurídica que no actúe como empresario o profesional, pero que esté identificada a efectos del Impuesto en un Estado miembro distinto del Reino de España.
La exención descrita en este apartado no se aplicará a las entregas de bienes efectuadas para aquellas personas cuyas adquisiciones intracomunitarias de bienes no estén sujetas al Impuesto en el Estado miembro de destino en virtud de los criterios contenidos en el artículo 14, apartados uno y dos de esta Ley.
Tampoco se aplicará esta exención a las entregas de bienes acogidas al régimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección regulado en el Capítulo IV del Título IX de esta Ley".
En desarrollo de lo dispuesto en el citado artículo 25 de la Ley 37/1992, el artículo 13, apartado 2, del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), establece lo siguiente:
"2. La expedición o transporte de los bienes al Estado miembro de destino se justificará por cualquier medio de prueba admitido en derecho y, en particular, de la siguiente forma:
1º. Si se realiza por el vendedor o por su cuenta, mediante los correspondientes contratos de transporte o facturas expedidas por el transportista.
2º. Si se realiza por el comprador o por su cuenta, mediante el acuse de recibo del adquirente, el duplicado de la factura con el estampillado del adquirente, copias de los documentos de transporte o cualquier otro justificante de la operación".
3.- El artículo 70, apartado uno, número 7º de la Ley 37/1992, en la redacción dada por el apartado décimo del artículo 28 del Real Decreto-Ley 12/1995, de 28 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 30), establece lo siguiente:
"Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:
(...) 7º. Los trabajos realizados sobre bienes muebles corporales y los informes periciales, valoraciones y dictámenes relativos a dichos bienes, en los siguientes casos:
a) Cuando dichos servicios se realicen materialmente en el territorio de aplicación del Impuesto, salvo en el caso de que el destinatario de los mismos comunique al prestador un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que le haya sido atribuido por otro Estado miembro y los bienes a que se refieren los servicios sean expedidos o transportados fuera del territorio de aplicación del Impuesto.
En todo caso, se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios a que se refiere esta letra relativos a los medios de transporte matriculados en dicho territorio.
b) Cuando dichos servicios se presten materialmente en otro Estado miembro, el destinatario de los mismos comunique al prestador un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que le haya sido atribuido por la Administración española y los bienes a que se refieren los servicios sean expedidos o transportados fuera del territorio del citado Estado miembro.
No obstante, no se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios a que se refiere esta letra relativos a los medios de transporte que estén matriculados en el Estado miembro en que se presten, a condición de que se acredite la sujeción al Impuesto en dicho Estado".
B) Resolución.
En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:
1.- De la descripción de los hechos efectuada en el escrito de consulta se desprende que en la entrega de mercancías que la primera empresa española efectúa a la Sociedad francesa consultante concurren los requisitos exigidos en el artículo 25, apartado uno de la Ley 37/1992 para que sea aplicable a dicha entrega la exención prevista en el citado precepto. En particular:
a) la Sociedad francesa adquirente de los bienes es un empresario identificado a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido en otro Estado miembro de la Unión Europa (Francia), y así lo acredita ante el empresario español vendedor de los bienes; b) los bienes objeto de la entrega son transportados desde España al territorio de otro Estado miembro de la Unión Europea (Francia) por un tercero (la segunda empresa española) que actúa en tal transporte por cuenta del empresario francés adquirente.
Teniendo en cuenta las condiciones en que se desarrolla la referida entrega y el proceso que siguen ulteriormente los bienes, reflejados en el escrito de consulta, debe considerarse que, en relación con la mencionada entrega, se cumple el requisito de la existencia de un transporte de los bienes con destino a otro Estado miembro de la Comunidad directamente relacionado con dicha entrega, sin que ello pueda quedar desvirtuado por el hecho de que dicho transporte tenga lugar después de que los bienes hayan sido objeto de determinadas prestaciones de servicios, efectuadas por cuenta de la Sociedad francesa, durante el espacio de tiempo que transcurre entre el momento en que el primer empresario español efectúa la entrega y el momento en que los bienes, después de haber sido objeto de los referidos servicios, son expedidos por el segundo empresario español actuando por cuenta de la Sociedad francesa con destino a Francia.
El empresario español que entrega los bienes deberá justificar la existencia del referido transporte en la forma prevista en el número 2º del apartado 2 del artículo 13 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, dado que la realización de dicho transporte es efectuada por un tercero que actúa por cuenta de la Sociedad francesa adquirente de los bienes.
2.- De la descripción de los hechos contenida en el escrito de consulta, y por aplicación a los mismos de lo dispuesto en el artículo 70, apartado uno, número 7º, letra a), de la Ley 37/1992, resulta que la prestación de servicios efectuada por el segundo empresario español en favor de la Sociedad francesa consultante, consistente en la realización de trabajos sobre mercancías propiedad de esta última, no se considera realizada en el ámbito territorial de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español y, por tanto, no está sujeta a dicho Impuesto, ya que, si bien los servicios se prestan materialmente en dicho ámbito, la Sociedad francesa comunica al segundo empresario español que le presta tales servicios un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que le ha sido atribuido por las autoridades de Francia y los bienes a que se refieren los servicios son transportados fuera del territorio de aplicación del mencionado Impuesto (con destino a Francia).
3.- Lo que comunico a Vd. con carácter vinculante, a tenor de lo previsto en el apartado 4 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992, Arts 4, 25-uno, 70-uno-7