Las reducciones del régimen transitorio del IRPF (art. 7.3 y 7.5 LIRPF) aplican a las prestaciones por jubilación anticipada derivadas de seguros colectivos de compromisos por pensiones cuando se cumplen los requisitos de antigüedad de aportaciones (anterior a 2007). La percepción fraccionada en dos años de ejercicio (capital rescatado por desempleo de larga duración y posterior pensión) permite aplicar las reducciones a ambos importes de forma independiente, siempre que cada uno constituya renta del trabajo personal del perceptor y mantenga la naturaleza de prestación derivada del compromiso por pensiones; no existe límite normativo que impida la reducción duplicada por tratarse de dos períodos impositivos distintos, aunque la condición de compatibilidad entre ambas prestaciones y su tratamiento como renta del trabajo exige verificación caso a caso conforme al régimen específico de seguros colectivos.
Hechos
El consultante se encuentra en situación de desempleo y es titular de un seguro colectivo que instrumenta compromisos por pensiones con aportaciones realizadas antes del 1 de enero de 2007. Pretende cobrar la prestación correspondiente en dos años diferentes, el primer año por desempleo de larga duración y el segundo por jubilación.
Cuestión planteada
Posibilidad de aplicar las reducciones previstas en el régimen transitorio a las dos cantidades percibidas en forma de capital y en años distintos.
Contestación
De la información aportada por el consultante parece desprenderse que la cantidad a percibir corresponde a un compromiso por pensiones pactado en Convenio Colectivo e instrumentado a través de un seguro colectivo contratado por la empresa.
En primer lugar, ha de indicarse que la posibilidad de hacer efectivos los derechos consolidados correspondientes a las aportaciones realizadas antes de 2007 de un seguro colectivo en el supuesto de desempleo de larga duración es una cuestión de carácter financiero que excede del ámbito de competencias de este Centro Directivo, siendo el órgano competente para solventar tal cuestión la Dirección General de Seguros y Fondos de Pensiones de la Secretaría de Estado de Economía y Apoyo a la Empresa del Ministerio de Economía, Industria y Competitividad.
No obstante lo anterior, se procede a contestar bajo la hipótesis de que los derechos consolidados se hagan efectivos en el supuesto de desempleo de larga duración, sin que sea posible la percepción de la prestación.
En el artículo 29 del Real Decreto 1588/1999, de 15 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento sobre la instrumentación de los compromisos por pensiones de las empresas con los trabajadores y beneficiarios, se establece lo siguiente:
“1. El derecho de rescate sólo podrá ejercerse en los siguientes supuestos:
a) Para mantener en la póliza la adecuada cobertura de los compromisos por pensiones vigentes en cada momento.
En el caso de rescate por variación de los compromisos, el ejercicio del derecho de rescate por el tomador requerirá que tal variación conste en convenio colectivo o disposición equivalente o que se derive de lo dispuesto en los mismos.
b) Para la integración de todos o parte de los compromisos instrumentados en la póliza en otro contrato de seguro o en un plan de pensiones promovido por la empresa, en los términos y con los límites establecidos en la legislación aplicable. En ambos casos la nueva aseguradora o el plan de pensiones asumirá la cobertura total de los compromisos por pensiones transferidos.
c) En caso de cese o extinción de la relación laboral del asegurado.
d) En los casos de desempleo de larga duración y enfermedad grave en los términos establecidos en la regulación de planes y fondos de pensiones.
El ejercicio del derecho de rescate en los supuestos previstos en los párrafos a) y b) anteriores corresponderá a la empresa tomadora, sin perjuicio de los derechos que pudiesen corresponder a los trabajadores, mientras que, cuando así estuviese previsto en el compromiso, el derecho de rescate en los supuestos establecidos en los párrafos c) y d) anteriores se podrá realizar a favor del trabajador en los términos regulados en el apartado 3, párrafos b) y c) de este artículo.
(…).
3. El pago del derecho de rescate se regirá por las siguientes normas:
(…)
b) En los casos de desempleo de larga duración o enfermedad grave, en los términos previstos apartado 1.d) anterior, el pago se realizará directamente al trabajador.
(…).”
En el ámbito fiscal, el artículo 17.2.a).5ª de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, (BOE de 29 de noviembre), dispone que tendrán la consideración de rendimientos del trabajo:
“5.ª Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de los planes de previsión social empresarial.
Asimismo, las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo, distintos de los planes de previsión empresarial, que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador.”.
Por tanto, las prestaciones percibidas de los contratos de seguros que instrumentan compromisos por pensiones están sujetas al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas como rendimientos del trabajo. Su integración en la base imponible se realizará en la medida que las prestaciones percibidas excedan de las primas satisfechas por la empresa y que hubieran sido imputadas fiscalmente al trabajador y de las primas pagadas por el propio trabajador.
En cuanto al régimen transitorio aplicable a las prestaciones derivadas de los contratos de seguros colectivos que instrumentan compromisos por pensiones, viene recogido en la disposición transitoria undécima de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, señalando lo siguiente:
“(…)
2. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas a partir de 1 de enero de 2007 correspondientes a seguros colectivos contratados con anterioridad a 20 de enero de 2006, podrá aplicarse el régimen fiscal vigente a 31 de diciembre de 2006. Este régimen será sólo aplicable a la parte de la prestación correspondiente a las primas satisfechas hasta el 31 de diciembre de 2006, así como las primas ordinarias previstas en la póliza original satisfechas con posterioridad a esta fecha.
(…)
3. El régimen transitorio previsto en esta disposición únicamente podrá ser de aplicación, en su caso, a las prestaciones percibidas en el ejercicio en el que acaezca la contingencia correspondiente, o en los dos ejercicios siguientes.
No obstante, en el caso de contingencias acaecidas en los ejercicios 2011 a 2014, el régimen transitorio solo podrá ser de aplicación, en su caso, a las prestaciones percibidas hasta la finalización del octavo ejercicio siguiente a aquel en el que acaeció la contingencia correspondiente. En el caso de contingencias acaecidas en los ejercicios 2010 o anteriores, el régimen transitorio solo podrá ser de aplicación, en su caso, a las prestaciones percibidas hasta el 31 de diciembre de 2018.”
El apartado 3 de la disposición transitoria undécima ha sido añadido igualmente por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias (BOE de 28 de noviembre). Dicho apartado 3 ha entrado en vigor el 1 de enero de 2015 y es de aplicación a las prestaciones percibidas a partir de 2015.
En este sentido, el régimen fiscal vigente a 31 de diciembre de 2006 calificaba igualmente estas prestaciones de rendimientos del trabajo y, de acuerdo con el artículo 94 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 7 de marzo) -vigente a 31 de diciembre de 2006-, los contribuyentes podían aplicar un porcentaje de reducción cuando la prestación se percibía en forma de capital. Sin embargo, a las prestaciones percibidas en forma de renta no les resultaba de aplicación reducción alguna, tal como se recogía en el artículo 94.3 de dicho texto refundido.
De los preceptos anteriores se desprende que si los derechos se perciben en forma de capital, resultaría aplicable la reducción prevista en el régimen transitorio establecido en la disposición transitoria undécima de la Ley 35/2006. Una vez aplicada la citada reducción en un año determinado como consecuencia de la situación de desempleo de larga duración, el resto de las cantidades percibidas en otros años por el mismo concepto tributará en su totalidad sin aplicación de reducción alguna.
Por último, como se ha expuesto anteriormente, el apartado 3 de la citada disposición transitoria undécima es de aplicación a las prestaciones percibidas a partir de 1 de enero de 2015. Conforme a dicho apartado, la posibilidad de aplicar el régimen transitorio se condiciona a que las prestaciones se perciban en un determinado plazo cuya finalización depende del ejercicio en que acaece la contingencia. Por tanto, en el presente caso, para aplicar la reducción es preciso determinar en qué ejercicio debe entenderse producido el supuesto excepcional de liquidez por situación de desempleo de larga duración.
Así, se considera que a efectos de la aplicación del referido régimen transitorio, el supuesto excepcional de liquidez debe entenderse producido en el momento del cumplimiento del conjunto de los requisitos exigidos por la normativa de planes de pensiones para poder hacer efectivos los derechos consolidados.
Por último, debe señalarse que la jubilación es una contingencia distinta al ejercicio del derecho de rescate por desempleo de larga duración. Por tanto, bajo la presente hipótesis, si posteriormente se percibiera la prestación por jubilación del seguro objeto de consulta, resultaría aplicable nuevamente la reducción correspondiente en las condiciones establecidas en la disposición transitoria undécima de la Ley 35/2006.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 art. 17-2-a-5, DT 11
RD 1588/1999 art. 29
RDLG 3/2004 art. 94