La escisión parcial planteada reúne los requisitos para acogerse al régimen especial de fusiones y escisiones del capítulo VIII del título VIII de la LIS. El patrimonio segregado constituye una rama de actividad —conjunto de elementos susceptibles de funcionar autónomamente como unidad económica— siempre que la explotación que va a desarrollar la adquirente existiera previamente en la transmitente. Dado que el patrimonio escindido (terrenos, inmuebles y medios personales, materiales y financieros) ya formaba parte de una explotación económica autónoma en sede de la transmitente, la operación accede al régimen especial sin obligación de tributación inmediata en la transmitente ni en los socios.
Hechos
La entidad consultante se dedica habitualmente a la fabricación y venta de colchones, somieres, almohadas y otros productos para el descanso. En su activo dispone de patrimonio inmobiliario, constituido por un terreno y una serie de naves industriales, junto con los medios materiales y humanos, tanto propios como contratados a terceros, para su normal funcionamiento, mantenimiento y administración, así como la financiación necesaria para el desarrollo de la actividad inmobiliaria.Al objeto de racionalizar y reorganizar su patrimonio empresarial, optimizar la gestión de sus inmuebles y producir la separación jurídica de las dos actividades económicas, se pretende llevar a cabo una escisión parcial, mediante la aportación de todos los inmuebles conjuntamente con los medios materiales y humanos utilizados para su administración y mantenimiento, y la financiación afecta a esta actividad, a una entidad ya existente.A los socios de la entidad escindida se les atribuirán valores representativos de la entidad adquirente, mediante una regla proporcional a sus participaciones.
Cuestión planteada
Si la escisión parcial planteada puede acogerse al régimen especial previsto en el capítulo VIII del título VIII de la Ley 43/1995.
Contestación
El capítulo VIII del título VIII de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS), regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores.
Al respecto, el artículo 97.2.1º.b) de la LIS considera escisión, la operación por la cual “una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior.”
Se desprende de lo anterior que, aunque la normativa mercantil ampare un concepto amplio de escisión parcial (en concreto, el artículo 253 de la Ley de Sociedades Anónimas sólo exige respecto al patrimonio social que se segrega que forme una unidad económica),el régimen fiscal especial de la LIS sólo se aplica a aquellas escisiones parciales en las que el patrimonio segregado constituya una “rama de actividad”.
A tal efecto, el apartado 4 del artículo 97 de la LIS establece que:
“Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios…”
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VIII de la LIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en los conceptos de “rama de actividad” y de “unidad económica”, de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.
Por lo tanto, supuesto que, como se desprende del escrito de consulta, la entidad transmitente ya venía desarrollando una explotación económica autónoma con el conjunto patrimonial escindido, formado por un terreno y una serie de inmuebles junto con los medios personales, materiales y financieros necesarios para su mantenimiento y administración, la operación de escisión descrita podrá acogerse al régimen especial previsto en el capítulo VIII del título VIII de la LIS.
Por último, el artículo 110.2 de la LIS establece que:
“No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal…”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones, en la medida en que su ejecución no determine una carga tributaria.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta, se afirma que la operación pretendida se aborda “al objeto de reorganizar y racionalizar el patrimonio empresarial, optimizar la gestión de los inmuebles y producir una separación jurídica y de medios humanos y materiales de las dos actividades económicas”, motivos que a priori se pueden reputar como económicamente válidos, a los efectos del artículo 110.2 de la LIS.
No obstante, la presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas, y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Referencia normativa
Ley 43/1995 art. 97