La remisión de medicamentos desde Reino Unido constituye adquisición intracomunitaria sujeta y no exenta, siendo la consultante sujeto pasivo conforme al artículo 85 LIVA. Los servicios de envase, etiquetado y formalidades aduanales quedan sujetos al IVA en territorio español por realizarse materialmente sobre los bienes aquí (art. 70.1.7º LIVA), salvo que concurra la excepción del art. 70.1.7º.a (comunicación de número de identificación IVA comunitaria por parte de la destinataria y expedición fuera del territorio español). Los servicios directamente relacionados con exportaciones extracomunitarias posteriores gozarían de exención si se cumplen los requisitos del art. 21.5º LIVA, pero esta exención no ampara operaciones accesorias a la adquisición intracomunitaria inicial. La consultante debe practicar autofacturación de la adquisición intracomunitaria con inversión del sujeto pasivo y soportar el IVA de los servicios de acondicionamiento, salvo que la destinataria final comunique identificación comunitaria y se documente correctamente la expedición posterior extracomunitaria.
Hechos
Una empresa norteamericana con NIF/IVA, atribuido por otro Estado miembro, va a remitir desde el Reino Unido, mediante una sucursal establecida en Bermuda, productos farmacéuticos al territorio peninsular, para su envase y etiquetado por una empresa española. Una vez realizados estos servicios, los productos serán exportados, contratando y pagando la empresa española todos los gastos de la exportación por cuenta de la empresa norteamericana y haciéndose cargo de las formalidades exportadoras.
Cuestión planteada
Si la operación de remisión de mercancías constituye una adquisición intracomunitaria de bienes. Sujeto pasivo de esta operación.- Sujeción y exención de los servicios de envase, etiquetado de los productos y formalidades aduaneras prestados por la empresa española.- Obligaciones de la consultante.
Contestación
1. - El artículo 16, número 2º, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido ( Boletín Oficial del Estado del 29), establece que se considerarán operaciones asimiladas a las adquisiciones intracomunitarias de bienes a título oneroso:
“2º. La afectación a las actividades de un empresario o profesional desarrolladas en el territorio de aplicación del Impuesto de un bien expedido o transportado por ese empresario, o por su cuenta, desde otro Estado miembro en el que el referido bien haya sido producido, extraído, transformado, adquirido o importado por dicho empresario o profesional en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional realizada en el territorio de este último Estado miembro.
Se exceptúan de lo dispuesto en este número las operaciones excluidas del concepto de transferencia de bienes según los criterios contenidos en el artículo 9, número 3º de esta Ley.”
La consultante estadounidense realiza una adquisición intracomunitaria, sujeta y no exenta, por la remisión de los productos farmacéuticos desde Gran Bretaña a nuestro país, siendo sujeto pasivo de la misma, tal como establece el artículo 85 de la Ley del Impuesto, y sin que esta operación determine por sí sola que se considere que la consultante disponga de un establecimiento permanente a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
2. – El artículo 70 de la Ley 37/1992 dispone, en el número 7º, del apartado uno, que se entienden prestados en el territorio de aplicación del Impuesto:
“7º. Los trabajos realizados sobre bienes muebles corporales y los informes periciales, valoraciones y dictámenes relativos a dichos bienes, en los siguientes supuestos:
a) Cuando dichos servicios se realicen materialmente en el territorio de aplicación del Impuesto, salvo en el caso de que el destinatario de los mismos comunique al prestador un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que le haya sido atribuido por otro Estado miembro, y los bienes a que se refieren los servicios sean expedidos o transportados fuera del territorio de aplicación del impuesto.
(…)”.
Por su parte, el artículo 21 de la Ley 37/1992 dispone que estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, entre otras, las siguientes operaciones:
“(…)
5º. Las prestaciones de servicios, incluidas las de transporte y operaciones accesorias, distintas de las que gocen de exención conforme al artículo 20 de esta Ley, cuando estén directamente relacionadas con las exportaciones de bienes fuera del territorio de la Comunidad.
Se considerarán directamente relacionados con las mencionadas exportaciones los servicios respecto de los cuales concurran las siguientes condiciones:
a) Que se presten a quienes realicen dichas exportaciones, a los destinatarios de los bienes o a quienes actúen por cuenta de unos y otros.
b) Que se realicen a partir del momento en que los bienes se expidan directamente con destino a un punto situado fuera del territorio de la Comunidad o a un punto situado en zona portuaria, aeroportuaria o fronteriza para su inmediata expedición fuera de dicho territorio.
La condición a que se refiere la letra b) anterior no se exigirá en relación con los servicios de arrendamiento de medios de transporte, embalaje y acondicionamiento de la carga, reconocimiento de las mercancías por cuenta de los adquirentes y otros análogos cuya realización previa sea imprescindible para llevar a cabo el envío.
(…)”.
Conforme a lo establecido en estos artículos no estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido los trabajos de envase y etiquetado realizados para la consultante por las empresas españolas, objeto de consulta, por haber comunicado la consultante americana al prestador del servicio un número de identificación, a efectos del Impuesto, atribuido por otro Estado miembro.
Los servicios de transporte, seguro y demás comprendidos en las formalidades aduaneras, prestados por las empresas españolas, por cuenta de la sociedad estadounidense, estarán exentos cuando la sociedad americana realice las exportaciones, apareciendo en la documentación aduanera como exportador, o en el supuesto que sea el destinatario de la exportación.
3. - Las obligaciones de los sujetos pasivos se recogen, con carácter general, en el artículo 164 de la Ley del Impuesto, básicamente en el apartado uno:
“Uno. Sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:
1º. Presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y cese de las actividades que determinen su sujeción al impuesto.
2º. Solicitar de la Administración el número de identificación fiscal y comunicarlo y acreditarlo en los supuestos que se establezcan.
3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.
4º. Llevar la contabilidad y los registros que se establezcan, sin perjuicio de lo dispuesto en el Código de Comercio y demás normas contables.
5º. Presentar periódicamente o a requerimiento de la Administración, información relativa a sus operaciones económicas con terceras personas.
6º. Presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del impuesto resultante.
Sin perjuicio de lo previsto en el párrafo anterior, los sujetos pasivos deberán presentar una declaración-resumen anual.
En los supuestos del artículo 13, número 2º, de esta Ley deberá acreditarse el pago del impuesto para efectuar la matriculación definitiva del medio de transporte.
7º. Nombrar un representante a efectos del cumplimiento de las obligaciones impuestas en esta Ley cuando se trate de sujetos pasivos no establecidos en la Comunidad, salvo que se encuentren establecidos en Canarias, Ceuta o Melilla, o en un Estado con el que existan instrumentos de asistencia mutua análogos a los instituidos en la Comunidad.”
De manera particular, y en relación con la consulta planteada, el consultante estará obligado a la práctica de declaraciones censales, a presentar las declaraciones- liquidaciones periódicas, en las cuales podrá deducir globalmente el montante total de las cuotas deducibles soportadas del importe total de las cuotas del Impuesto devengadas en el territorio de aplicación del Impuesto, a presentar la declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias, a presentar la declaración resumen- anual y a nombrar un representante fiscal, sin perjuicio de cualesquiera otras que vengan determinadas por la Ley del Impuesto y sus normas de desarrollo.
4.- Lo que comunico a Vd. con carácter vinculante, a tenor de lo previsto en el apartado 4 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 16-2º, 70-uno-7º y 164