Portugal no puede someter a gravamen los rendimientos del trabajo dependiente percibidos de la empresa empleadora portuguesa por un residente fiscal en España, conforme al artículo 15.1 del CDI España-Portugal (1993), salvo que el empleo se ejerza efectivamente en territorio portugués. Si concurren los requisitos del artículo 15.2 (permanencia inferior a 180 días, remuneración no soportada por establecimiento permanente portugués, condición de no residente habitual en Portugal), la potestad tributaria recae exclusivamente en España; en caso contrario, Portugal retiene potestad para gravar los rendimientos generados en su territorio.
Hechos
El consultante, residente fiscal en España, es trabajador para una empresa en Portugal. Dicha empresa le efectúa una retención en concepto del Impuesto sobre la Renta portugués.
Cuestión planteada
Conocer si, siendo residente fiscal en España, Portugal puede someter a gravamen los rendimientos que percibe de la empresa empleadora portuguesa.
Contestación
El artículo 2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece que “constituye el objeto de este Impuesto la renta del contribuyente, entendida como la totalidad de sus rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales y las imputaciones de renta que se establezcan por la ley, con independencia del lugar donde se hubiesen producido y cualquiera que sea la residencia del pagador”.
Por su parte, el artículo 5 de la LIRPF dispone que “lo establecido en esta Ley se entenderá sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno, de conformidad con el artículo 96 de la Constitución Española”.
Partiendo, según lo manifestado en su escrito, de que el consultante es residente fiscal en España y, por tanto, tiene la consideración de contribuyente por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en España, deberá tributar por este Impuesto por su renta mundial, con independencia del lugar donde se hubiese producido y cualquiera que sea la residencia del pagador, según se deriva del artículo 2 de la LIRPF, sin perjuicio de las particularidades que, para cada tipo de renta, se establezcan en los Convenios para evitar la doble imposición que, en su caso, sean aplicables.
El artículo 15, relativo a los servicios personales dependientes, del Convenio entre el Reino de España y la República Portuguesa para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y Protocolo, firmado en Madrid el 26 de octubre de 1993 (BOE de 7 de noviembre de 1995), dispone lo siguiente:
“1. Sin perjuicio de las disposiciones de los artículos 16, 18, 19, 20 y 21, los sueldos, salarios y remuneraciones similares obtenidos por un residente de un Estado contratante por razón de un empleo sólo pueden someterse a imposición en ese Estado, a no ser que el empleo se ejerza en el otro Estado contratante. Si el empleo se ejerce en ese otro Estado, las remuneraciones percibidas por tal concepto pueden someterse a imposición en ese otro Estado.
2. No obstante lo dispuesto en el apartado 1, las remuneraciones obtenidas por un residente de un Estado contratante por razón de un empleo ejercido en el otro Estado contratante sólo puede someterse a imposición en el Estado mencionado en primer lugar, si
a) el perceptor no permanece en total en el otro Estado, en uno o varios períodos, durante más de ciento ochenta y tres días en cualquier período de doce meses que comience o finalice en el período impositivo considerado;
b) las remuneraciones se pagan por, o en nombre de, una persona empleadora que no es residente del otro Estado, y
c) las remuneraciones no se soportan por un establecimiento permanente o una base fija que la persona empleadora tenga en el otro Estado.
3. No obstante las disposiciones precedentes de este artículo, las remuneraciones obtenidas por razón de un empleo ejercido a bordo de un buque o aeronave explotado en tráfico internacional, o a bordo de una embarcación dedicada a la navegación interior, pueden someterse a imposición en el Estado contratante en que esté situada la sede de dirección efectiva de la empresa.
4. No obstante las disposiciones en los apartados 1 y 2, las remuneraciones obtenidas por razón de un empleo ejercido en un Estado contratante por un trabajador fronterizo, es decir, que tenga su vivienda habitual en el otro Estado contratante al que normalmente retorna cada día, sólo podrán someterse a imposición en ese otro Estado.”.
De acuerdo con el apartado 1 del citado artículo 15 del Convenio hispano-portugués, los sueldos, salarios y remuneraciones similares obtenidos por un residente en España por razón de un empleo sólo pueden someterse a imposición en España (Estado de residencia) salvo que el empleo se ejerza en el otro Estado (Portugal). Si el empleo se ejerce en Portugal, las remuneraciones percibidas por tal concepto pueden someterse a imposición en Portugal. No obstante, según el apartado 2 de dicho artículo, las remuneraciones obtenidas por un residente en España por razón de un empleo ejercido en Portugal sólo pueden someterse a imposición en España si se cumplen los requisitos previstos en el propio apartado 2 del artículo 15.
En el presente caso, dado que las remuneraciones se pagan por un empleador residente en Portugal (una empresa portuguesa), no se cumplen los requisitos del artículo 15.2 del Convenio hispano-portugués, por lo que las remuneraciones percibidas por el consultante por su trabajo en Portugal pueden someterse a imposición en Portugal de acuerdo con el artículo 15.1 de dicho Convenio.
Por último, si bien del escrito de consulta no se desprende que estemos ante un trabajador fronterizo, cabe añadir que, de acuerdo con el apartado 4 del artículo 15 del Convenio hispano-portugués citado, las remuneraciones satisfechas a un trabajador dependiente que trabaja en Portugal teniendo su vivienda habitual en España, lugar donde regresa normalmente todos los días después de realizar su trabajo en Portugal, sólo pueden someterse a imposición en España.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Arts. 2, 5, 17.
CDI Portugal