La opción de imputación temporal en operaciones a plazo conforme al artículo 14.2.d LIRPF obliga a computar proporcionalmente la ganancia patrimonial en cada período en que los cobros resulten exigibles, independientemente de su percepción efectiva o del inicio de acciones judiciales contra el deudor; el cobro exigible en 2009 debe imputarse a ese ejercicio, salvo que posteriormente se acredite la incobrable mediante pérdida patrimonial.
Hechos
El consultante vendió en 2006, mediante precio aplazado, unas participaciones en una entidad mercantil que no cotiza en mercados organizados. El pago se fijó en cinco plazos iguales con vencimiento el día 20 de diciembre de los años 2007, 2008, 2009, 2010 y 2011, habiendo optado por la imputación a plazos de la ganancia patrimonial.
Al haber incumplido el comprador el pago a efectuar en diciembre de 2009, el consultante ha iniciado los trámites para demandar judicialmente al deudor.
Cuestión planteada
Si el hecho de no haber cobrado el plazo y el inicio de los trámites para demandar judicialmente al deudor son suficientes para no imputar en 2009 la parte proporcional de la ganancia patrimonial.
Contestación
Tanto el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 38/2004, de 5 de marzo (BOE del día 10), —normativa vigente en el momento de la venta de las participaciones— como la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), —normativa vigente en los períodos impositivos de imputación de los plazos— establecen de la misma forma (en su respectivo artículo 14.2.d) la imputación temporal de las operaciones a plazos, a saber:
“En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, el contribuyente podrá optar por imputar proporcionalmente las rentas obtenidas en tales operaciones, a medida que se hagan exigibles los cobros correspondientes. Se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado aquellas cuyo precio se perciba, total o parcialmente, mediante pagos sucesivos, siempre que el período transcurrido entre la entrega o la puesta a disposición y el vencimiento del último plazo sea superior al año.
Cuando el pago de una operación a plazos o con precio aplazado se hubiese instrumentado, en todo o en parte, mediante la emisión de efectos cambiarios y estos fuesen transmitidos en firme antes de su vencimiento, la renta se imputará al período impositivo de su transmisión.
En ningún caso tendrán este tratamiento, para el transmitente, las operaciones derivadas de contratos de rentas vitalicias o temporales. Cuando se transmitan bienes y derechos a cambio de una renta vitalicia o temporal, la ganancia o pérdida patrimonial para el rentista se imputará al período impositivo en que se constituya la renta”.
Conforme con lo anterior, al haber optado el consultante por el criterio de imputación temporal de las operaciones a plazos, tendrá que imputar proporcionalmente la ganancia patrimonial obtenida por la venta de las participaciones sociales a cada uno de los períodos impositivos en que sean exigibles los cobros, por lo que el cobro exigible en 2009 y no percibido deberá imputarse a dicho período impositivo, aunque se hayan iniciado los trámites para demandar judicialmente al deudor. En este punto, procede señalar que de no haber optado por este criterio de imputación temporal el importe total de la ganancia patrimonial ya se habría imputado al período impositivo de su obtención: 2006.
Respecto a la futura incidencia que el impago pudiera tener en el IRPF, desde la configuración legal (artículo 33.1 de la Ley del Impuesto) de las ganancias y pérdidas patrimoniales como “las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos”, las cantidades adeudadas al consultante por el comprador no constituyen de forma automática una pérdida patrimonial, ni comportan una modificación del importe de la ganancia patrimonial obtenida por la venta de las participaciones, pues en principio aquellas cantidades se configuran como un derecho de crédito que el consultante tiene contra el comprador. Con este planteamiento, sólo cuando ese derecho de crédito resulte judicialmente incobrable —por declararlo así una resolución judicial— será cuando tenga sus efectos en la liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, entendiéndose que es en ese momento cuando se produce una variación en el valor del patrimonio del contribuyente (pérdida patrimonial) por el importe no cobrado.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
Ley 35/2006. Art. 33