La compensación recibida por entidad no residente se califica conforme al CDI España-Malasia (art. 3.2), que remite a la normativa fiscal española. Aplicando el TRLIRNR art. 13.3, se acude a los criterios del IRPF para clasificar la renta. Si la compensación integra rendimientos de actividades económicas (IRPF art. 27), tributa como tal; de lo contrario, podría calificarse como ganancia patrimonial u otro tipo de rendimiento según su naturaleza y procedencia, siendo determinante la calificación que le corresponda en derecho fiscal español.
Hechos
La entidad consultante, residente en Malasia, tiene como actividad principal la adquisición y venta de participaciones en empresas.
Dicha entidad ha participado en el proceso de subasta de una entidad española, habiendo resultado adjudicataria de la misma; sin embargo, como consecuencia del ejercicio de un derecho de tanteo por parte de varias entidades prestamistas de la entidad subastada, esta ha sido finalmente adjudicada a estas últimas.
Para el caso de que se produjese dicha circunstancia, la entidad consultante había pactado con las entidades propietarias de la entidad subastada, que estas últimas le abonarían una determinada cantidad como compensación por el trabajo y los recursos empleados por la entidad consultante en la operación, toda vez que dicho trabajo sería finalmente aprovechado tanto por las entidades vendedoras como por las entidades prestamistas adjudicatarias.
Las entidades propietarias de la entidad subastada son residentes en España.
Cuestión planteada
Régimen fiscal aplicable a la compensación recibida.
Contestación
Resulta de aplicación el Convenio entre el Reino de España y Malasia para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta, hecho en Madrid el 24 de mayo de 2006 (BOE de 13 de febrero de 2008).
En concreto, el apartado 2 del artículo 3 del Convenio dispone:
“Para la aplicación del Convenio en cualquier momento por un Estado contratante, cualquier término o expresión no definida en el mismo tendrá, a menos que de su contexto se infiera una interpretación diferente, el significado que en ese momento le atribuya la legislación de ese Estado relativa a los impuestos que son objeto del Convenio, prevaleciendo el significado atribuido por la legislación fiscal sobre el que resultaría de otras ramas del Derecho de ese Estado.”
De acuerdo con este artículo y dado que la compensación percibida por la entidad consultante, a la que se hace referencia en el escrito de consulta, no es un término o expresión definido por el propio Convenio hispano-malayo, procederá, en aplicación del artículo 3.2 del mismo, efectuar una remisión a la normativa fiscal española a efectos de proceder a su calificación.
El apartado 1 del artículo 13 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes, en adelante TRLIRNR, aprobado por Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo (BOE del 12), se refiere a las rentas que se consideran obtenidas en territorio español a efectos de su tributación por el Impuesto sobre la Renta de No Residentes. Por su parte, el apartado 3 de dicho artículo, dispone lo siguiente:
“Para la calificación de los distintos conceptos de renta en función de su procedencia se atenderá a lo dispuesto en este artículo y, en su defecto, a los criterios establecidos en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo.”
Dado que en el apartado 1 del artículo 13 del texto refundido tampoco se puede entender directamente encuadrado el mencionado pago, es necesario, en aplicación del apartado 3 del mismo, acudir a lo dispuesto en la actual Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas a efectos de calificación de esa renta.
En este sentido, el apartado 1 del artículo 27 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del 29), recoge una definición de rendimientos íntegros de actividades económicas al señalar:
“Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.
(…)”.
Según se recoge en los antecedentes contenidos en el escrito de consulta presentado, la actividad principal de la empresa consiste en la adquisición y venta de participaciones en empresas, por lo que forma parte de su actividad habitual tanto el análisis, como la preparación y ejecución de dichas operaciones, para lo que cuenta con la consiguiente dotación de los recursos propios y ajenos necesarios al efecto.
De acuerdo con lo anterior y en la medida en que la cantidad percibida tenga por objeto la compensación por el trabajo y los recursos empleados por la entidad consultante en la preparación y ejecución de la operación por la que se iba a adquirir la entidad española subastada, y que dichas trabajos van a ser efectivamente aprovechados tanto por las entidades vendedoras, como por las que finalmente resultaron adjudicatarias, dicha compensación podría ser calificada como un rendimiento más de la actividad económica de la entidad consultante.
Partiendo de esta calificación conforme a la normativa del Impuesto sobre la Renta de la Personas Físicas, resultaría, en consecuencia, de aplicación el artículo 7 del Convenio hispano-malayo, el cual, al referirse a la tributación de los beneficios empresariales, dispone:
“1. Los beneficios de una empresa de un Estado contratante solamente pueden someterse a imposición en ese Estado, a no ser que la empresa realice su actividad en el otro Estado contratante por medio de un establecimiento permanente situado en él. Si la empresa realiza su actividad de dicha manera, los beneficios de la empresa pueden someterse a imposición en el otro Estado, pero sólo en la medida en que sean imputables a ese establecimiento permanente.
2. (…).”
De acuerdo con lo dispuesto en dicho artículo, y partiendo de la premisa de que la entidad consultante no cuente con un establecimiento permanente en España, la compensación recibida no estará sometida a tributación en España, siempre y cuando dicha entidad acredite su condición de residente en Malasia, mediante un certificado de residencia expedido a efectos de la aplicación del Convenio por las autoridades malayas competentes.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
CDI hispano-malayo: arts. 3 y 7
LIRPF: art. 27
TRLIRNR: art. 13