Las operaciones de escisión total descritas califican como régimen especial del capítulo VIII del título VII TRLIS (arts. 83.2.1º.a) y 83.2.2º) siempre que se realicen conforme a la letra a) del art. 252 LSA y concurran todos los requisitos: (i) división total del patrimonio en bloque, (ii) transmisión a entidades existentes o nuevas, (iii) disolución sin liquidación, (iv) atribución proporcional de valores a socios, (v) compensación en dinero no superior al 10% del valor nominal. La exención del requisito de "rama de actividad" (art. 83.2.2º TRLIS) aplica cuando la distribución de capital entre adquirentes respeta la proporcionalidad accionarial originaria, lo que concurre en el presente supuesto.
Hechos
Las entidades consultantes tienen idéntico objeto social consistente en la comercialización, importación y exportación de artículos metálicos y de ferretería, especialmente de cerrajería para las industrias frigoríficas. Ambas sociedades, en el desarrollo de sus actividades han adquirido y desarrollado un patrimonio inmobiliario formado por las naves industriales utilizadas por las consultantes así como por otros locales e inmuebles que son objeto de cesión o arrendamiento a terceros.
Las dos sociedades están participadas por cuatro grupos de socios, personas físicas, unidas entre sí por vínculos familiares. Cada grupo de socios detenta un 25% del capital de cada entidad.
Se pretenden realizar dos operaciones de escisión total, de manera que las dos sociedades consultantes segreguen su patrimonio en dos bloques, siendo beneficiarias dos nuevas entidades. La primera de ellas recibiría todo el patrimonio de ambas entidades constituido por los activos y pasivos dedicados a la explotación económica de fabricación y comercialización. La segunda, de objeto social inmobiliario recibiría todos los activos inmobiliarios de ambas entidades. Por último, los socios de las dos consultantes recibirían participaciones de las sociedades beneficiarias de la escisión en la misma proporción de la poseída en el capital de aquella.
Con estas dos operaciones se pretende conseguir la explotación del patrimonio inmobiliario en una sola sociedad, que gestionará sus actividades con medios materiales y humanos, de manera independiente respecto a la explotación de las actividades industriales y comerciales, separando los riesgos, y permitiendo una mayor racionalización de recursos empleados para evitar duplicar gastos y costes, se facilita la gestión de personal, y se consigue una gestión comercial más eficaz. Por último, se facilita la sucesión familiar y el desarrollo futuro de las dos empresas.
Cuestión planteada
Si las operaciones descritas son susceptibles de aplicación del régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (en adelante TRLIS), regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 83.2.1º.a) del TRLIS, considera como escisión la operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
El artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la letra a) del apartado 1 del artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como una operación de escisión total del capítulo VIII del título VII.
No obstante, el apartado 2.2º del artículo 83 del TRLIS, señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad.”
En el caso consultado se manifiesta, que el reparto de valores representativos del capital emitido, por causa de la escisión, por las entidades beneficiarias de la escisión entre los socios de las entidades escindidas, se realizaría de manera proporcional a su participación en éstas, por lo que no resultaría necesario que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad. Por tanto, al cumplirse los requisitos establecidos en el artículo 83.2.1º.a) del TRLIS, las dos operaciones descrita encajaría entre las previstas en la normativa del Impuesto como susceptibles de ser acogidas al régimen especial, si se cumplieran las demás condiciones y requisitos establecidas para la aplicación del régimen especial
El artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen previsto en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se manifiesta que las dos operaciones proyectadas se realizarían con la finalidad de conseguir la explotación del patrimonio inmobiliario en una sola sociedad, que gestionará sus actividades con medios materiales y humanos, de manera independiente respecto a la explotación de las actividades industriales y comerciales, separando los riesgos, y permitiendo una mayor racionalización de recursos empleados para evitar duplicar gastos y costes, se facilita la gestión de personal, y se consigue una gestión comercial más eficaz. Por último, se facilita la sucesión familiar y el desarrollo futuro de las dos empresas. Estos motivos se podrían considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-2