La DGT descarta que pueda pronunciarse sobre la concurrencia de "motivos económicos válidos" (art. 110.2 LIS) en ausencia de descripción de la fórmula de fusión, pero confirma que si la operación se ajusta a alguno de los supuestos del art. 97 LIS (fusión por absorción, fusión por constitución de nueva sociedad o transmisión de patrimonio a titular totales) y concurren motivos económicos válidos (reestructuración, racionalización) distintos de la mera ventaja fiscal, resultará aplicable el régimen especial del capítulo VIII del título VIII. La evaluación de la autenticidad del móvil económico requiere análisis casuístico del contexto operacional específico.
Hechos
La sociedad "A" es propietaria de un terreno y de un inmueble emplazado en el mismo. Otra entidad "B" procedió a la rehabilitación del inmueble y a la instalación de un hotel y un restaurante de lujo.
Se pretende abordar la fusión de ambas sociedades, a fin de unificar en una misma compañía la propiedad y explotación de los citados elementos patrimoniales y evitar que, en el futuro, "A" tenga que seguir avalando los préstamos solicitados por "B" para afrontar la reconstrucción del inmueble y cubrir sus necesidades de circulante.
Cuestión planteada
Si la operación descrita reúne los requisitos establecidos en el artículo 110.2 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS) para entender que se efectúa por "motivos económicos válidos", a efectos de la aplicación a la misma del régimen fiscal especial establecido en el capítulo VIII del título VIII del citado texto legal.
Contestación
El régimen fiscal especial previsto en el capítulo VIII del título VIII de la LIS resulta aplicable, entre otras operaciones, a las fusiones que cumplan determinados requisitos.
En concreto, el apartado 1 del citado artículo 97 considera como tales aquellas operaciones por las cuales:
“a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.
b) Dos o más entidades transmiten en bloque a otra nueva, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, la totalidad de sus patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la nueva entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.
c) Una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social.”
El escrito de consulta remitido a este Centro Directivo no describe la fórmula que se adoptará para proceder a la fusión de las entidades consultantes, por lo que resulta imposible determinar si podrá resultar de aplicación a la citada operación el régimen fiscal especial objeto de análisis. En todo caso, si el proceso de fusión que se pretende abordar se ajusta a alguna de las fórmulas anteriormente enumeradas, podrá acogerse al régimen mencionado, en la forma y con los requisitos establecidos en la LIS.
Por otro lado, el artículo 110.2 de la LIS establece que no se aplicará el régimen fiscal especial cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial analizado. El fundamento del mismo reside en la oportunidad de que la fiscalidad no sea un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización o reestructuración, siempre que la causa que impulsa su realización se sustente en motivos económicos válidos. En estos casos, la fiscalidad quiere tener un papel neutral, de modo que las decisiones de índole estrictamente empresarial no se vean empañadas por circunstancias ajenas, como podría ser la existencia de cargas tributarias que frenen o impidan su ejecución. Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no será de aplicación el régimen especial.
En los hechos relatados en la consulta se pone de manifiesto como justificación fundamental de la operación que se pretende abordar la concentración en una misma compañía de la propiedad y explotación del terreno y los inmuebles en él situados en aras a la mejora de la capacidad de financiación de la actividad realizada, finalidad que puede reputarse económicamente válida a los efectos que nos ocupan. No parece, pues, que, en principio, existan inconvenientes para que a la operación planteada le sea de aplicación el régimen especial del capítulo VIII, título VIII, de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
En cualquier caso, la contestación a la presente consulta se efectúa exclusivamente en base a los datos suministrados por la consultante, teniendo en cuenta que la existencia de cualesquiera otras circunstancias previas, simultáneas o posteriores, no mencionados en el citado escrito pudiera tener influencia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que su concurrencia podría alterar el juicio al que se ha llegado en la contestación, dado que la valoración del cumplimiento del requisito del artículo 110.2 de la LIS requiere un examen global de las circunstancias que concurren en cada caso, lo que podrá efectuarse en la correspondiente fase de comprobación.
Referencia normativa
Ley 43/1995 arts 97 y 110