Los servicios de traducción (textos, vídeo, audio) prestados por profesional establecido en otro EM a empresario español se localizan en territorio español conforme al artículo 69.1.1º LIVA (sede actividad económica del destinatario en España), por lo que están sujetos a IVA español independientemente de si consta o no el número de operador intracomunitario en factura. La ausencia de VAT ID no altera la localización de la prestación, aunque genera obligaciones de control y documentación en la auditoría.
Hechos
La sociedad española consultante tiene como objeto social prestar servicios de traducción de documentos mercantiles. Para el desarrollo de su actividad la sociedad subcontrata servicios de traducción a traductores localizados en distintos Estados miembros de la Unión Europea.
Concluido el trabajo el traductor emite la correspondiente factura en la que no se consigna, en muchos casos, un número de operador intracomunitario.
Cuestión planteada
Tratamiento de las facturas donde no consta el número de operador intracomunitario.
Contestación
1.- A efectos de determinar cuándo unos servicios deben considerarse realizados en el territorio de aplicación del Impuesto, habrá que analizar las reglas de localización contempladas en la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), concretamente, en los artículos 69 y 70 de la misma, que regulan las reglas generales y especiales de localización de las prestaciones de servicios, respectivamente (con excepción de los servicios de transporte intracomunitario de bienes regulados en el artículo 72 de la misma Ley).
En lo que respecta a los servicios objeto de consulta, estos artículos disponen lo siguiente, según la redacción dada a los mismos por la Ley 2/2010, de 1 de marzo, por la que se transponen determinadas Directivas en el ámbito de la imposición indirecta y se modifica la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes para adaptarla a la normativa comunitaria (BOE de 2 de marzo), que, según su disposición final cuarta surte efectos desde el día 1 de enero de 2010:
“Artículo 69. Lugar de realización de las prestaciones de servicios. Reglas generales.
Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:
1º. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.
2º. Cuando el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que los preste o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto.
(…).”.
De acuerdo con lo anterior, los servicios de traducción de textos, vídeo y audio prestados a la consultante, empresario establecido en el territorio español de aplicación del Impuesto, por un profesional establecido en otro Estado miembro de la Unión Europea, se entienden realizados en España y sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido en este territorio.
De acuerdo con el artículo 84.Uno.2º de la Ley 37/1992, serán sujetos pasivos del Impuesto devengado como consecuencia de la prestación de los servicios descritos, localizados en el territorio español de aplicación del Impuesto, los empresarios o profesionales para quienes se realicen los citados servicios (la sociedad consultante) siempre que estos se presten por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto.
2.- Cuando los servicios de traducción se localicen en el territorio español de aplicación del Impuesto, como es el caso objeto de consulta, puede ser de aplicación lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, número 26º, de Ley 37/1992, conforme a la cual estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios profesionales, incluidos aquéllos cuya contraprestación consista en derechos de autor, prestados por artistas plásticos, escritores, colaboradores literarios, gráficos y fotográficos de periódicos y revistas, compositores musicales, autores de obras teatrales y de argumento, adaptación, guión y diálogos de las obras audiovisuales, traductores y adaptadores.
Por su parte, el artículo 5 del Texto Refundido de la Ley de Propiedad Intelectual, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1996, de 12 de abril, señala que se considera autor a la persona natural que crea una obra literaria, artística o científica.
A su vez, de lo dispuesto en el artículo 11 del antedicho Texto Refundido, se deduce que tienen la consideración de autores, no solamente los creadores de obras originales, sino también quienes realizan obras derivadas o compuestas a partir de otras preexistentes, tales como traducciones, adaptaciones, revisiones, actualizaciones, anotaciones, compendios, resúmenes, extractos, arreglos musicales y cualesquiera otras transformaciones de obras científicas, literarias o artísticas en cuanto suponga una aportación personal y distinta de la obra preexistente.
En este sentido, por obra científica, literaria o artística debe entenderse cualquier producción relativa a las ciencias, la literatura o el arte en los términos definidos por el Diccionario de la Lengua Española y sólo podrán considerarse exentas las traducciones de las mencionadas obras, en cuanto que sólo en dichas traducciones puede admitirse una aportación personal y original del traductor a la obra preexistente.
El antecedente legislativo de la exención prevista en el artículo 20, apartado uno, número 26º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido anteriormente mencionado, lo constituye la disposición adicional tercera de la Ley 22/1987, de 11 de noviembre, de Propiedad Intelectual (BOE de 17 de noviembre), que determinaba la exención de los servicios de cesión de ciertos derechos de los que constituyen el objeto de la mencionada Ley, referidos a las obras tangibles realizadas por determinados autores.
El artículo 1, apartado 21) de la Directiva 91/680/CEE, del Consejo, de 16 de diciembre de 1991 (DO L 375 de 31.12.1991), que completaba el sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido y que modificaba, con vistas a la abolición de fronteras, la Directiva 77/388/CEE, establecía lo siguiente:
“21) Se añade al artículo 28 el apartado siguiente:
“3.bis. Hasta que el Consejo adopte la decisión que, en virtud del artículo 3 de la Directiva 89/465/CEE, debe resolver sobre la supresión de las excepciones transitorias previstas en el apartado 3, España podrá conceder la exención a las operaciones contempladas en el Anexo F, número 2, en lo que se refiere a los servicios prestados por lo autores, así como a las operaciones previstas en el Anexo F, puntos 23 y 25.”.
El artículo 376 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido (DO L 347 de 11.12.2006), vigente desde el 1 de enero de 2007, que derogó la Directiva 77/388/CEE, establece lo siguiente:
“España podrá seguir eximiendo las prestaciones de servicios suministradas por los autores que figuran en el punto 2) de la parte B del Anexo X y a las operaciones que figuran en los puntos 11) y 12) de la parte B del Anexo X, en las condiciones que existían en dicho Estado miembro el 1 de enero de 1993.”.
El precepto de la Directiva 2006/112/CE que se ha transcrito establece una cláusula de “stand still” conforme a la cual España puede seguir aplicando el régimen de exención relativo a estas operaciones vigente el 1 de enero de 1993. No cabe, por tanto, una ampliación en el citado régimen de exenciones.
A partir de la normativa comunitaria citada, la Ley 37/1992, se limitó a incorporar en su artículo 20, apartado uno, numero 26º, el texto de la exención incluida anteriormente en la disposición adicional tercera de la Ley 22/1987, añadiendo expresamente a los traductores para recoger el contenido de la doctrina de la Dirección General de Tributos.
Este mismo Centro Directivo ha venido considerando que la exención contenida en el artículo 20, apartado uno, número 26º, de la Ley 37/1992, relativa a los servicios de traducción, sólo era aplicable cuando aquéllos se prestaban por personas físicas, y no cuando eran prestados por otro tipo de personas, como las personas jurídicas u otro tipo de entidades, ya que la propiedad intelectual sólo corresponde a los autores y, consecuentemente, los derechos derivados de las mismas. Así, la exención debe limitarse exclusivamente a dicho ámbito: el de la actuación profesional de los citados autores, ya que el objetivo de dicha exención es el de fomentar la creación cultural, no así el tráfico mercantil derivado de la misma.
Teniendo en cuenta la obligación de mantenimiento del régimen de exención vigente a 1 de enero de 1993, debe señalarse que los servicios exentos son exclusivamente los que recibieran esta consideración a la citada fecha. Quedan excluidos de la exención, en consecuencia, los servicios prestados por entidades mercantiles.
De acuerdo con lo anteriormente señalado, este Centro Directivo le informa de lo siguiente:
a) En el texto de la consulta se señala que se traducen tanto textos escritos como vídeo y audio y materiales de comunicación. En estos términos, sólo la elaboración de textos supondrá una prestación de servicios exenta del Impuesto, en la medida en que suponga una obra de incuestionable aportación personal por parte de su autor.
b) Están sujetas y exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las prestaciones de servicios de traducción efectuadas por un traductor persona física relativos a la traducción de textos, vídeos, audios…., en cuanto supongan una aportación personal y distinta de la obra preexistente, sin que la citada exención pueda extenderse a otros servicios, como pueden ser los de adaptación del texto a las imágenes de dichas obras o de subtitulado de las mismas, así como a la mera traducción de textos como folletos, presentaciones, instrucciones, manuales y documentos de divulgación en cuanto que dichas traducciones no suponen una aportación personal y distinta de la obra preexistente. Estas últimas serán actividades sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, tributando al tipo impositivo del 18 por ciento (21 por ciento, a partir de 1 de septiembre de 2012, según modificación operada en los artículos 90 y 91 de la Ley 37/1992, por el Real Decreto-ley 20/2012, de 13 de julio de medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria y de fomento de la competitividad (BOE de 14 de julio), en vigor desde 1 de septiembre de 2012).
Sin embargo, no resultará aplicable la exención prevista en el artículo 20.Uno.26º de la Ley 37/1992, a los servicios de traducción oral (interpretes) o a la mera traducción técnica de programas informáticos normalizados ("software") y de los manuales relativos a los mismos, en cuanto que dichas traducciones no supongan una aportación personal y distinta de la obra preexistente. En este caso, se trataría de prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, que tributarán al tipo impositivo del 18 por ciento (21 por ciento, a partir de 1 de septiembre de 2012).
3.- El derecho a deducir en el Impuesto sobre el Valor Añadido está regulado en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992, en particular el artículo 97. 4º de la citada norma establece que sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho, teniendo dicha consideración, entre otros, “4º. La factura original o el justificante contable de la operación expedido por quien realice una entrega de bienes o una prestación de servicios al destinatario, sujeto pasivo del Impuesto, en los supuestos a que se refieren los números 2.º, 3.º y 4.º del apartado uno del artículo 84 y el artículo 140 quinque de esta Ley, siempre que dicha entrega o prestación esté debidamente consignada en la declaración-liquidación a que se refiere el número 6.º del apartado uno del artículo 164 de esta Ley.
Cuando quien realice la entrega de bienes o la prestación de servicios esté establecido en la Comunidad, la factura original a que se refiere el párrafo anterior deberá contener los requisitos recogidos en el artículo 226 de la Directiva 2006/112/CE, del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido.”
Por consiguiente, para que el sujeto pasivo consultante con derecho a deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido pueda hacer uso del mencionado derecho tendrá que estar en posesión de una factura que reúna la totalidad de los requisitos a que se refiere el artículo 6 del Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación (BOE de 29 de noviembre).
El artículo 6.1 del citado Reglamento regula el contenido de la factura de la siguiente manera:
“Toda factura y sus copias contendrán los datos o requisitos que se citan a continuación, sin perjuicio de los que puedan resultar obligatorios a otros efectos y de la posibilidad de incluir cualesquiera otras menciones:
a) Número y, en su caso, serie. La numeración de las facturas dentro de cada serie será correlativa.
Se podrán expedir facturas mediante series separadas cuando existan razones que lo justifiquen y, entre otros supuestos, cuando el obligado a su expedición cuente con varios establecimientos desde los que efectúe sus operaciones y cuando el obligado a su expedición realice operaciones de distinta naturaleza.
No obstante, será obligatoria, en todo caso, la expedición en series específicas de las facturas siguientes:
1.º Las expedidas por los destinatarios de las operaciones o por terceros a que se refiere el artículo 5, para cada uno de los cuales deberá existir una serie distinta.
2.º Las rectificativas.
3.º Las que se expidan conforme a la disposición adicional quinta del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el artículo 1 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre.
b) La fecha de su expedición.
c) Nombre y apellidos, razón o denominación social completa, tanto del obligado a expedir factura como del destinatario de las operaciones.
d) Número de Identificación Fiscal atribuido por la Administración tributaria española o, en su caso, por la de otro Estado miembro de la Comunidad, con el que ha realizado la operación el obligado a expedir la factura.
Asimismo, será obligatoria la consignación del Número de Identificación Fiscal del destinatario en los siguientes casos:
1.º Que se trate de una entrega de bienes destinados a otro Estado miembro que se encuentre exenta conforme al artículo 25 de la Ley del Impuesto.
2.º Que se trate de una operación cuyo destinatario sea el sujeto pasivo del Impuesto correspondiente a aquélla.
3.º Que se trate de operaciones que se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto y el empresario o profesional obligado a la expedición de la factura haya de considerarse establecido en dicho territorio.
e) Domicilio, tanto del obligado a expedir factura como del destinatario de las operaciones.
Cuando el obligado a expedir factura o el destinatario de las operaciones dispongan de varios lugares fijos de negocio, deberá indicarse la ubicación de la sede de actividad o establecimiento al que se refieran aquéllas en los casos en que dicha referencia sea relevante para la determinación del régimen de tributación correspondiente a las citadas operaciones.
Cuando el destinatario de las operaciones sea una persona física que no actúe como empresario o profesional, no será obligatoria la consignación de su domicilio.
f) Descripción de las operaciones, consignándose todos los datos necesarios para la determinación de la base imponible del Impuesto, tal y como ésta se define por los artículos 78 y 79 de la Ley del Impuesto, correspondiente a aquéllas y su importe, incluyendo el precio unitario sin Impuesto de dichas operaciones, así como cualquier descuento o rebaja que no esté incluido en dicho precio unitario.
g) El tipo impositivo o tipos impositivos, en su caso, aplicados a las operaciones.
h) La cuota tributaria que, en su caso, se repercuta, que deberá consignarse por separado.
i) La fecha en que se hayan efectuado las operaciones que se documentan o en la que, en su caso, se haya recibido el pago anticipado, siempre que se trate de una fecha distinta a la de expedición de la factura.”
Además, el apartado 9 del mismo artículo dispone que “a efectos de lo dispuesto en el artículo 97.Uno de la Ley del Impuesto, únicamente tendrá la consideración de factura aquella que contenga todos los datos y reúna los requisitos a que se refieren los apartados 1 a 7 de este artículo”.
Las facturas deberán incluir el Número de Identificación Fiscal atribuido por la Administración tributaria española o, en su caso, por la de otro Estado miembro de la Comunidad, con el que ha realizado la operación el obligado a expedir la factura.
En las operaciones en las que el destinatario es el sujeto pasivo del Impuesto correspondiente a aquélla (caso de la consultante) será preceptiva la consignación del Número de Identificación Fiscal atribuido por la Administración tributaria española al destinatario.
4.- Respecto a la obligación de presentar declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias, el artículo 79 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 30 de diciembre), dispone:
“Estarán obligados a presentar la declaración recapitulativa los empresarios y profesionales, incluso cuando tengan dicha condición con arreglo a lo dispuesto en el apartado cuatro del artículo 5 de la Ley del Impuesto, que realicen cualquiera de las siguientes operaciones:
(…)
4.º Las adquisiciones intracomunitarias de servicios.
A efectos de este Reglamento, se considerarán adquisiciones intracomunitarias de servicios las prestaciones de servicios sujetas y no exentas en el territorio de aplicación del Impuesto que sean prestadas por un empresario o profesional cuya sede de actividad económica o establecimiento permanente desde el que las preste o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, se encuentre en la Comunidad pero fuera del territorio de aplicación del Impuesto.”.
Cuando los servicios de traducción recibidos por la consultante estén exentos, en los términos descritos en el apartado anterior, no existe obligación de consignarlos en la declaración recapitulativa. Por el contrario si los citados servicios no están exentos, por prestarse, por ejemplo, por una entidad mercantil, deberán consignarse en al declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias.
Por su parte, el artículo 80 del mismo texto reglamentario, establece en el número 1º, del apartado 1, lo siguiente:
La declaración recapitulativa deberá contener la siguiente información:
1.º Los datos de identificación de los proveedores y adquirentes de los bienes y los prestadores y destinatarios de los servicios, así como la base imponible total relativa a las operaciones efectuadas con cada uno de ellos.
Si la contraprestación de las operaciones se hubiese establecido en una unidad de cuenta distinta del euro, la base imponible de las referidas operaciones deberá reflejarse en euros con referencia a la fecha del devengo.
Por lo tanto, en la declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias, es decir, en el modelo 349, el consultante deberá consignar los datos de identificación del prestador de los servicios.
El modelo de declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias (Modelo 349) esta regulado en la Orden EHA/769/2010, de 18 de marzo (BOE de 29 de marzo), por la que se aprueba el modelo 349 de declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias, así como los diseños físicos y lógicos y el lugar, forma y plazo de presentación, se establecen las condiciones generales y el procedimiento para su presentación telemática y se modifica la Orden HAC/ 3625/2003, de 23 de diciembre por al que se aprueba el modelo 309 de declaración-liquidación no periódica del Impuesto sobre el Valor Añadido y otras normas tributarias
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4,20-uno-26, 69 . Real Decreto 1496/2003 artículo 6. RIVA RD 1624/1992 arts. 79-4º, 80