La escisión parcial se acoge al régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRIS cuando el patrimonio segregado constituye una unidad económica (rama de actividad o cartera de control con activos accesorios integrados), transmitido a entidad receptora a cambio de valores atribuidos a socios en proporción. La DGT descarta la aplicabilidad automática en consultas genéricas e insiste en verificar: (i) concurrencia de requisitos mercantiles de unidad económica; (ii) exclusión del régimen si el propósito principal es fraude o evasión fiscal; (iii) exigencia de motivos económicos válidos (reestructuración, racionalización).
Hechos
La entidad consultante desarrolla la actividad de compraventa y distribución de toda clase de calzado, artículos y material deportivo, ropa, bolsos y complementos para el vestir. Esta entidad es propietaria de la totalidad de las participaciones sociales de la entidad X, propietaria de diversos inmuebles que están alquilados a la consultante.Con el objetivo de poder iniciar nuevas actividades empresariales por parte de la consultante, se pretende realizar una operación de escisión financiera, atribuyendo las participaciones que la consultante tiene en la entidad X a otra entidad de nueva creación en la que participarán los mismos accionistas de la consultante.Con esta operación se pretende diferenciar claramente los distintos sectores de actividad, sin que se comprometan los recursos y el patrimonio de una entidad como consecuencia de la actividad correspondiente a otra entidad.
Cuestión planteada
Si la operación planteada puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.c) del TRIS define la escisión como aquella operación por la cual “una entidad segrega una parte de su patrimonio social, constituida por participaciones en el capital de otras entidades que confieran la mayoría del capital social en las mismas, y la transmite a otra entidad, de nueva creación o ya existente, recibiendo a cambio valores representativos del capital de la entidad adquirente, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra a) anterior.”
Conviene apuntar que una de las ideas que inspiran la definición de los supuestos de hecho contemplados en el capítulo VIII del título VII del TRIS es la adecuación a los conceptos e instituciones mercantiles, de tal modo que la delimitación de los supuestos que constituyen una escisión parcial susceptible de ampararse en el régimen fiscal especial (rama de actividad, cartera de control) debe partir de la concurrencia, como mínimo, de los requisitos exigidos por la legislación mercantil. Desde esta perspectiva resulta esencial que el patrimonio segregado como consecuencia de la escisión parcial constituya una “unidad económica” (artículo 253 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre). Siendo así, si la “cartera de control” a que se refiere el artículo 83.2.1º.c) del TRIS se integra en una unidad económica más amplia que las meras participaciones en el capital de terceras sociedades esta unidad debe considerarse amparada en el concepto de patrimonio segregable a que se refiere el mencionado artículo 83.2.1º.c).
No obstante, la falta de concreción del escrito de consulta imposibilita a este Centro Directiva la formación de un juicio apropiado respecto a la operación descrita en el mismo.
Por otra parte, el artículo 96.2 del TRIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal….”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que impulsa la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta, se indica que la operación proyectada se realiza con el objeto de poder iniciar nuevas actividades empresariales por parte de la consultante, de tal manera que se pueda diferenciar claramente los distintos sectores de actividad, sin que se comprometan los recursos y el patrimonio de una entidad como consecuencia de la actividad correspondiente a otra entidad. Estos motivos, a priori, se puede considerar como económicamente válidos, a los efectos del artículo 96.2 del TRIS.
No obstante, la presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Referencia normativa
Texto refundido de la Ley 43/1995 art. 83-2