La escisión cumple formalmente los requisitos del artículo 83 TRLIS (división total del patrimonio, transmisión en bloque, disolución sin liquidación, atribución proporcional) cuando se ejecuta conforme al artículo 252 LSA. No obstante, de existir adquirentes múltiples con atribuciones desproporcionadas de participaciones, el artículo 83.2.2º TRLIS exige que cada patrimonio transmitido constituya rama de actividad diferenciada; esta condición no aparece discutida en los motivos alegados, por lo que la aplicabilidad del régimen especial dependerá de acreditar tal extremo si concurren adquirentes con porcentajes distintos a los originales.
Hechos
La entidad consultante, dedicada a la comercialización al por menor de muebles, es propietaria de unos terrenos en los que construyó el establecimiento comercial en el que realiza la explotación comercial referida. Además, es titular de una plaza de arrendamiento que en la actualidad no está arrendada.
Se plantea llevar a cabo una escisión total, realizando las siguientes aportaciones a cada una de las entidades beneficiarias de la escisión:
- A una de ellas, la totalidad de los inmuebles de que es titular, las instalaciones que le son inherentes, y las deudas que financiaron su adquisición.
- A la otra, el resto de los activos y pasivos, que son precisos para el desarrollo de su actividad empresarial.
Tras la escisión, ambas entidades concertarían un contrato de arrendamiento sobre el inmueble e instalaciones en los que se ejerce la actividad empresarial.
Las participaciones representativas del capital social de las entidades beneficiarias de la escisión serán atribuidas a los socios de la entidad escindida en la misma proporción que ostentan en la entidad que se escinde.
Atendiendo a que el valor de mercado actual del inmueble en el que se desarrolla la actividad es muy superior al valor de la carga que lo grava, el motivo económico para la realización de la escisión se centraría en la conveniencia, por un lado, de desvincular el patrimonio inmobiliario del riesgo empresarial inherente a la comercialización de muebles, y por otro, de disociar e independizar las eventuales decisiones de inversión en cada una de las actividades.
Cuestión planteada
Si los motivos indicados se pueden considerar como motivos económicos válidos a lo efectos de la aplicación a la operación de escisión planteada del régimen especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.a) del TRLIS, define la escisión total como aquella operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”.
En este sentido, el artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión.
Por otra parte, el artículo 94 de la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada, establece que las operaciones de escisión de sociedades de responsabilidad limitada se regirán por las reglas de las sociedades anónimas, en la medida en que les sean aplicables.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la letra a) del apartado 1 del artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, cumplirá, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 83 del TRLIS.
No obstante, el artículo 83.2.2º del TRLIS señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad”.
En el caso concreto planteado, puesto que los socios de la entidad escindida participarán en el capital de las sociedades beneficiarias de la escisión manteniendo el mismo porcentaje de participación que tenían anteriormente, sin alterarse, por tanto, la regla de proporcionalidad, no se requiere que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad.
Por su parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)"
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación de escisión total tiene como finalidad, por un lado, desvincular el patrimonio inmobiliario del riesgo empresarial inherente a la comercialización de muebles, atendiendo a que el valor de mercado actual del inmueble en el que se desarrolla la actividad es muy superior al valor de la carga que lo grava, y por otro, disociar e independizar las eventuales decisiones de inversión en cada una de las actividades. Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83 y 96