La donación de obras de arte al Museo del Prado, estructurada como donación a término, reúne los requisitos de la Ley 49/2002 para acceder a los beneficios fiscales en IRPF e ISD. La DGT confirma que la donación constituida a término cumple el artículo 20.7 LISD (no pierde la reducción de base imponible en sucesiones) y, al perfeccionarse al vencimiento del plazo, adquiere carácter de donación pura, simple e irrevocable conforme al artículo 17 de la Ley 49/2002, permitiendo aplicar la deducción en cuota íntegra del 25% sobre la base de deducción (limitada al 10% de la base liquidable en IRPF conforme al artículo 69.1 LIRPF).
Hechos
Donación de obras pertenecientes al Patrimonio Histórico Artístico Español al Museo del Prado
Cuestión planteada
Si la donación prevista al Museo Nacional del Prado reune las condiciones para poder acogerse a los beneficios previstos en la Ley 49/2002, de incentivos fiscales al Mecenazgo
Contestación
En relación con el asunto de referencia, ha de examinarse, en primer lugar si la donación de las obras de la consultante, así como las de los demás donantes en situaciones similares a la misma, al Museo del Prado cumplen con los requisitos para no perder la reducción de la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y, por otra parte, poder beneficiarse de las deducciones en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Conforme a lo previsto en el borrador de acuerdo de donación, la misma se constituye a término, sin que incumpla con los requisitos establecidos en el artículo 20.7 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Por otra parte, puesto que el contrato de donación -cuya copia se acompaña a la consulta-, no parece que pueda considerarse jurídicamente condicionado cuando se perfeccione al cumplirse el plazo establecido, que es en el momento que desplegará todos sus efectos, permite definir la donación como pura, simple e irrevocable en los términos que establece el artículo 17 de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo (B.O.E. de 24 de diciembre).
Por tanto, se darán, al cumplirse los términos establecidos en la donación, las siguientes consecuencias en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en concreto, por lo que se refiere a la cuestión referida a la aplicación de los beneficios fiscales previstos en la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, respecto a la cual, el apartado 3 del artículo 68 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del 29 de noviembre), -en lo sucesivo LIRPF-, dispone lo siguiente:
“3. Deducciones por donativos.
Los contribuyentes podrán aplicar, en este concepto:
a) Las deducciones previstas en la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.
(…)”
Conforma al artículo 69.1 de la LIRPF, la base de la deducción no podrá exceder del 10 por ciento de la base liquidable del contribuyente.
Por su parte, el artículo 19 de la citada Ley 49/2002, establece:
“Artículo 19. Deducción de la cuota del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
1. Los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas tendrán derecho a deducir de la cuota íntegra el 25 por ciento de la base de la deducción determinada según lo dispuesto en el artículo 18.
2. La base de esta deducción se computará a efectos del límite previsto en el artículo 56, apartado 1, de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias.”
Para que resulte de aplicación la deducción prevista en el citado artículo 19, la Ley 49/2002 exige que las donaciones se realicen a favor de entidades beneficiarias del mecenazgo, lo cual sucede en el caso del Museo Nacional del Prado al declararlo así la disposición adicional decimoctava de la Ley 49/2002, y que se cumpla lo previsto en el artículo 17.1 de la Ley 49/2002, que establece lo siguiente:
“1. Darán derecho a practicar las deducciones previstas en este Título los siguientes donativos, donaciones y aportaciones irrevocables, puros y simples, realizados en favor de las entidades a las que se refiere el artículo anterior:
a) Donativos y donaciones dinerarios, de bienes o de derechos.
b) Cuotas de afiliación a asociaciones que no se correspondan con el derecho a percibir una prestación presente o futura.
c) La constitución de un derecho real de usufructo sobre bienes, derechos o valores, realizada sin contraprestación.
d) Donativos o donaciones de bienes que formen parte del Patrimonio Histórico Español, que estén inscritos en el Registro general de bienes de interés cultural o incluidos en el Inventario general a que se refiere la Ley 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histórico Español.
e) Donativos o donaciones de bienes culturales de calidad garantizada en favor de entidades que persigan entre sus fines la realización de actividades museísticas y el fomento y difusión del patrimonio histórico artístico.”
Como se ha dicho anteriormente, en el caso planteado cabe entender que se cumple lo dispuesto en artículo transcrito.
En cuanto a la base de la deducción, además de la limitación a que se refiere el artículo 69.1 de la LIRPF, ésta se determinará conforme a lo dispuesto en el artículo 18 de la Ley 49/2002:
“Artículo 18. Base de las deducciones por donativos, donaciones y aportaciones.
1. La base de las deducciones por donativos, donaciones y aportaciones realizados en favor de las entidades a las que se refiere el artículo 16 será:
En los donativos dinerarios, su importe.
a) En los donativos o donaciones de bienes o derechos, el valor contable que tuviesen en el momento de la transmisión y, en su defecto, el valor determinado conforme a las normas del Impuesto sobre el Patrimonio.
b) En la constitución de un derecho real de usufructo sobre bienes inmuebles, el importe anual que resulte de aplicar, en cada uno de los períodos impositivos de duración del usufructo, el 2 % al valor catastral, determinándose proporcionalmente al número de días que corresponda en cada período impositivo.
c) En la constitución de un derecho real de usufructo sobre valores, el importe anual de los dividendos o intereses percibidos por el usufructuario en cada uno de los períodos impositivos de duración del usufructo.
d) En la constitución de un derecho real de usufructo sobre otros bienes y derechos, el importe anual resultante de aplicar el interés legal del dinero de cada ejercicio al valor del usufructo determinado en el momento de su constitución conforme a las normas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
f) En los donativos o donaciones de obras de arte de calidad garantizada y de los bienes que formen parte del Patrimonio Histórico Español a que se refieren los párrafos d y e del apartado 1 del artículo 17 de esta Ley, la valoración efectuada por la Junta de Calificación, Valoración y Exportación. En el caso de los bienes culturales que no formen parte del Patrimonio Histórico Español, la Junta valorará, asimismo, la suficiencia de la calidad de la obra.
2. El valor determinado de acuerdo con lo dispuesto en el apartado anterior tendrá como límite máximo el valor normal en el mercado del bien o derecho transmitido en el momento de su transmisión.”
Además, según el apartado 1 del artículo 23 de la Ley 49/2002 varias veces citada, establece que:
1. Estarán exentas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, del Impuesto sobre Sociedades o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes que grave la renta del donante o aportante las ganancias patrimoniales y las rentas positivas que se pongan de manifiesto con ocasión de los donativos, donaciones y aportaciones a que se refiere el artículo 17 de esta Ley."
Calificada la operación analizada como de las contempladas en el mencionado artículo 17 de la misma Ley, estarán exentos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, los donantes por las ganancias patrimoniales que pudieran obtener en la transmisión de los bienes integrantes del Patrimonio Histórico Español.
En conclusión, de la aplicación de la normativa transcrita se deduce que la consultante podrá aplicar la deducción prevista en el artículo 19 de la Ley 49/2002, estando además exenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por la transmisión gratuito de los bienes del Patrimonio Histórico Español, en los términos antes expuestos, desde que la donación se perfeccione al llegar los términos previstos en la consulta.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 29/1987 art. 20. Ley 35/2006 arts. 3, 18 y 19. RISD RD 1629/1991