Los inmuebles segregados no constituyen rama de actividad si carecen de organización empresarial previa en la transmitente que determine una explotación económica autónoma. La escisión no accede al régimen especial del capítulo VIII del TRIS; por tanto, las entidades beneficiarias tributarán en IS por las operaciones desde 1 de enero conforme al régimen ordinario, sin retroacción contable a efectos de sujeción pasiva. La fecha de 31 de diciembre como retroacción contable no traslada automáticamente la obligación de tributar a las adquirentes si previamente no existía una rama de actividad identificable.
Hechos
La consultante realiza diversas actividades económicas, entre las que destacan la de agencia de transporte, venta al por menor de artículos de náutica y servicios de "parking". La entidad posee un conjunto de inmuebles, clasificados en inmuebles en alquiler, inmuebles en expectativa de alquiler, inmuebles respecto de los cuales no tiene definido su futuro la empresa e inmuebles afectos a las actividades económicas desarrolladas.La consultante se está planteando, para delimitar riesgos y conseguir una gestión separada de las actividades, desde un punto productivo y financiero, separar sus actividades en sociedades independientes, así como crear una sociedad que agrupe todos los inmuebles de la entidad. Para ello se llevará a cabo una escisión parcial por ramas de actividad que afectaría a los negocios de náutica, "parking" y a los inmuebles.Una vez llevada a cabo la escisión, los inmuebles que estaban afectos a actividades económicas se cederían en alquiler a la transmitente y al resto de entidades beneficiarias de la escisión. La entidad adquirente de los inmuebles estaría dotada de medios personales y materiales para ejercer la actividad como económica. No obstante, en el conjunto de inmuebles escindido se excluiría uno que se encuentra afecto a la actividad de agencia de transporte y que permanecería en el patrimonio de la transmitente.
Cuestión planteada
Si los inmuebles a que se refiere el escrito de consulta constituirían rama de actividad.En la escisión se pretende tomar como fecha de retroacción contable la de 31 de diciembre. ¿Ha de entenderse que las entidades beneficiarias de la escisión serán las que deban tributar en el Impuesto sobre Sociedades por las operaciones realizadas desde 1 de enero?.
Contestación
El artículo 83.2.1º, letra b), del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, en adelante TRIS (B.O.E. de 11 de marzo), establece lo siguiente:
“2.1.º Tendrá la consideración de escisión la operación por la cual:
(…)
b) Una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior”.
Por otra parte, el apartado 4 del citado artículo establece lo siguiente:
4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la sociedad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan”.
Así pues, sólo aquellas escisiones parciales en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, cumpliéndose el resto de requisitos establecidos por el TRIS y por la normativa mercantil, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VII de la citada norma.
Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en los conceptos de "rama de actividad" y de "unidad económica", de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, aunque sea una actividad de carácter meramente interno, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma. Lo que sí permite la norma fiscal es que no se produzca una transmisión completa y exclusiva de dicho patrimonio, siempre que los elementos transmitidos permitan el desarrollo de la actividad.
De acuerdo con la información facilitada por la consultante, se desprende que los elementos aportados, que constituyen un patrimonio inmobiliario, no constituyen por sí mismos una rama de actividad. Así, el régimen especial requiere que exista una organización empresarial en la consultante para llevar a cabo la gestión de los mismos, que determine la existencia autónoma de una actividad económica. Por lo que hay que concluir que la escisión del patrimonio inmobiliaria a que se refiere la consulta no podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRIS.
En cuanto a la segunda de las cuestiones planteadas, ha de señalarse que el artículo 91 del TRIS establece que:
“Las rentas de las actividades realizadas por las entidades extinguidas a causa de las operaciones mencionadas en el artículo 83 de esta Ley se imputarán de acuerdo con lo previsto en las normas mercantiles”.
De este artículo se desprende que la retroacción contable tendrá efectos fiscales sólo en el supuesto de las actividades realizadas por las entidades extinguidas. Esto, sin embargo, no se produce en el supuesto a que se refiere el escrito de consulta por cuanto que la entidad transmitente no se extingue como consecuencia de las operaciones de escisión parcial. Por tanto, la retroacción contable, en este caso concreto, no tendrá efectos fiscales, y será la entidad escindida la que tenga que seguir tributando por las operaciones que haya realizado desde 1 de enero.
Referencia normativa
Texto Refundido LIS arts 83 y 91