La segunda entrega de edificación, tras terminación de construcción, está exenta del IVA conforme al art. 20.1.22º LIVA, salvo que se destine a inmediata rehabilitación. El vendedor puede renunciar a esta exención si el adquirente es sujeto pasivo con derecho a deducción total; la renuncia requiere comunicación fehaciente previa o simultánea a la entrega y declaración del adquirente acreditando su condición de sujeto pasivo con deducción íntegra en el año de soportar la cuota. El tipo aplicable al bien inmueble, si prospera la renuncia, será el general (21%), conforme al art. 79.2 LIVA.
Hechos
La consultante pretende adquirir un edificio de cinco plantas que no tiene hecha la división horizontal. La planta baja está dividida en tres locales, y las demás plantas tienen una oficina por planta. Todos ellos están arrendados.
Cuestión planteada
1) Tributación por el IVA. 2) Tipo impositivo aplicable.
Contestación
1.- El artículo 20 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), regula las denominadas exenciones en operaciones interiores, disponiendo, en su apartado uno, número 22º, que estarán exentas de este Impuesto las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.
La exención no se extiende, de acuerdo con la letra b) del artículo 20.uno.22º de la Ley, a las entregas de edificaciones para su inmediata rehabilitación por el adquirente.
De conformidad con lo dispuesto en el apartado dos del artículo 20 de la Ley 37/1992, la exención prevista en el número 22º del apartado uno del mismo artículo puede ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.
También señala dicho artículo, que se entenderá que el adquirente tiene derecho a la deducción total cuando el porcentaje de deducción provisionalmente aplicable en el año en que se haya de soportar el Impuesto permita su deducción íntegra.
Este precepto ha sido desarrollado por el artículo 8.1 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre) que dispone que la renuncia a la exención deberá comunicarse fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de los correspondientes bienes.
Asimismo dispone que la renuncia se practicará por cada operación realizada por el sujeto pasivo y, en todo caso, deberá justificarse con una declaración suscrita por el adquirente, en la que éste haga constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las adquisiciones de los correspondientes bienes inmuebles.
Por lo tanto, cumpliéndose los demás requisitos legalmente previstos, si el porcentaje de deducción provisional que resulte procedente según cual sea el régimen de deducción que la sociedad consultante (adquirente) deba aplicar en el año en que soporta las cuotas correspondientes a la adquisición del edificio, permite la deducción íntegra de éstas, podrá el vendedor renunciar a la exención.
2.- Si resultara procedente la renuncia a la exención, quedando la operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, el artículo 79.dos de la Ley 37/1992 establece las reglas aplicables para la determinación de la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a aquellas operaciones en que, a cambio de un precio único global, se transmiten diversos bienes y servicios:
"Artículo 79.- Base imponible. Reglas especiales.
(...)
Dos. Cuando en una misma operación y por precio úni-co se entreguen bienes o se presten servicios de diversa naturaleza, incluso en los supuestos de transmisión de la totalidad o parte de un patrimonio empresarial, la base imponible correspondiente a cada uno de ellos se determinará en proporción al valor de mercado de los bienes entregados o de los servicios prestados.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no se aplicará cuando dichos bienes o servicios constituyan el objeto de prestaciones accesorias de otra principal sujeta al Impuesto."
De acuerdo con lo establecido en el artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 16 por ciento, salvo lo previsto en el artículo 91 siguiente.
El artículo 91, apartado uno.1, número 7º de la Ley 37/92, determina que se aplicará el tipo impositivo del 7 por ciento a las entregas de los edificios o partes de los mismos aptos para su utilización como viviendas.
En lo relativo a esta Ley no tendrán la consideración de anexos a viviendas los locales de negocio, aunque se transmitan conjuntamente con los edificios o parte de los mismos destinados a viviendas.
Este Centro Directivo ha señalado reiteradamente que la aplicación del tipo reducido en el supuesto a que se refiere el artículo 91.uno.1.7º de la Ley 37/1992 depende de una circunstancia objetiva (la aptitud del edificio o parte del mismo objeto de entrega para ser utilizado como vivienda) y no de la finalidad a que destine el adquirente el bien objeto de transacción, de manera que no obsta a la aplicación del tipo reducido el hecho de que el adquirente destine el edificio o parte del mismo a un uso distinto del de vivienda o que haya estado destinado a otro uso con anterioridad.
De acuerdo con lo expuesto, como el supuesto de consulta comprende la entrega por un precio único de bienes de distinta naturaleza (viviendas y locales), la base imponible correspondiente a cada uno de ellos se determinará en proporción al valor de Mercado de los bienes entregados, aplicándose el tipo impositivo del 16 por ciento a la entrega de locales comerciales, y el tipo impositivo del 7 por ciento a la entrega del edificio o partes del mismo aptas para su utilización como viviendas. Dicho tipo impositivo del 7 por ciento se aplica a pesar de que las partes del edificio aptas para ser utilizadas como vivienda se destinen a otro uso, como por ejemplo oficina.
3.- Lo que comunico a Vd. con carácter vinculante, a tenor de lo previsto en el apartado 4 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 20-uno-22, 20-dos, 79-dos, 90-uno, 91-uno-1-7º