La retención sobre retribuciones de trabajadores de recolección estacional está sujeta al tipo mínimo del 2% establecido en el artículo 80.2 del Reglamento del IRPF, con independencia de que la prestación de servicios sea puntual (algunos días al año) o repetida en campañas sucesivas, siempre que la relación contractual tenga duración inferior al año. El tipo mínimo del 2% resulta aplicable tanto a jornales/peonadas puntuales como a contratos temporales anuales fragmentados, quedando descartada la aplicación de tipos inferiores o la modalidad de retención variable según cada jornada.
Hechos
Las distintas empresas asociadas contratan personal para tareas agrícolas. Para la recolección de planta se contrata un gran número de personas para desarrollar la actividad, que suele durar unas tres semanas del mes de octubre.
Cuestión planteada
Tipo de retención aplicable sobre las retribuciones que se satisfagan al personal contratado para la recolección, tanto para aquéllos que desarrollan la actividad unos días al año como para aquellos otros que repiten en campañas sucesivas en el mes de octubre.
Contestación
Con carácter general, el artículo 75.1 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (aprobado por el Real Decreto 214/1999, de 5 de febrero) establece que la retención a practicar sobre los rendimientos del trabajo será el resultado de aplicar a la cuantía total de las retribuciones que se satisfagan o abonen "el tipo de retención que resulte según el artículo 80 de este Reglamento".
Por su parte, el citado artículo 80 dispone:
"1. El tipo de retención, que se expresará con dos decimales, se obtendrá multiplicando por 100 el cociente obtenido de dividir la cuota de retención por la cuantía total de las retribuciones a que se refiere el artículo 78.2 del presente Reglamento. Cuando la base para calcular el tipo de retención fuese cero o negativa, el tipo de retención será cero.
2. El tipo de retención resultante de lo dispuesto en el apartado anterior no podrá ser inferior al 2 por 100 cuando se trate de contratos o relaciones de duración inferior al año, ni inferior al 20 por 100 cuando los rendimientos del trabajo se deriven de relaciones laborales especiales de carácter dependiente.
No obstante, no será de aplicación el mínimo del 20 por 100 de retención a que se refiere el párrafo anterior a los rendimientos obtenidos por los penados en las instituciones penitenciarias ni a los rendimientos derivados de relaciones laborales de carácter especial que afecten a minusválidos".
En el supuesto consultado, el problema se concreta en determinar si resulta aplicable el tipo mínimo de retención del 2 por 100 establecido por el artículo 80.2.
La Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias, al introducir importantes novedades en la gestión del Impuesto y delimitar el importe mínimo de los pagos a cuenta (delimitación que respecto a las retenciones e ingresos a cuenta correspondientes a la generalidad de los rendimientos del trabajo toma como referencia las tarifas del impuesto), motivó la aprobación de un Real Decreto «el 2717/1998» como adelanto al Reglamento del Impuesto, incorporando el nuevo sistema de pagos a cuenta. Así, el artículo 13.2 de este decreto _al regular el tipo mínimo de retención del 2 por 100- dispuso:
«El tipo de retención resultante de lo dispuesto en el apartado anterior no podrá ser inferior al 2 por 100 cuando se trate de contratos o relaciones de duración inferior al año o de retribuciones por peonadas o jornales diarios (...)»
Posteriormente, el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (aplicable -salvo lo dispuesto en el artículo 8- desde 1 de enero de 1999) al incorporar en su texto la regulación de los pagos a cuenta elimina la expresión «de retribuciones por peonadas o jornales diarios» en la regulación del tipo mínimo de retención (art. 80.2):
«El tipo de retención resultante de lo dispuesto en el apartado anterior no podrá ser inferior al 2 por 100 cuando se trate de contratos o relaciones de duración inferior al año, ni inferior al 20 por 100 cuando los rendimientos del trabajo se deriven de relaciones laborales especiales de carácter dependiente».
Por tanto, cabe concluir que la aplicación del tipo mínimo de retención del 2 por 100, regulado en el artículo 80.2 del Reglamento del Impuesto, será operativa respecto a los supuestos de contrato o relación de temporada (entendida ésta como espacio de varios días o meses que se consideran aparte formando un conjunto) inferior al año, no resultando aplicable en aquellos otros supuestos en los que la relación que se establece entre «empleado» y«empleador» (conceptos éstos utilizados en un sentido amplio) es esporádica y diaria, aunque su reiteración en el tiempo pudiera llegar a generar la apariencia de una relación de temporada.
Por lo que respecta a los trabajadores que repiten en campañas sucesivas (años tras año) en el mes de octubre, si procediera calificar a los mismos como trabajadores fijos discontinuos se estaría en presencia de una relación de carácter permanente por tiempo indefinido con la empresa y, en consecuencia no operaría el tipo mínimo de retención del 2 por 100.
Finalmente, procede realizar un par de precisiones sobre la primera de las operaciones necesarias para determinar el importe de la retención aplicable sobre los rendimientos del trabajo y que no es otra que la cuantificación de la base para calcular el tipo de retención, cuantificación que toma como punto de partida la "cuantía total de las retribuciones del trabajo". A este respecto, el artículo 78.2 del Reglamento del Impuesto dispone:
"La cuantía total de las retribuciones del trabajo se calculará de acuerdo con las siguientes reglas:
1ª. Regla general: Con carácter general, se tomará la cuantía total, dineraria o en especie, que de acuerdo con las normas o estipulaciones contractuales aplicables y demás circunstancias previsibles, vaya normalmente a percibir el contribuyente en el año natural, a excepción de las contribuciones empresariales a los planes de pensiones y a las mutualidades de previsión social que reduzcan la base imponible del contribuyente, así como a los atrasos que corresponda imputar a ejercicios anteriores. A estos efectos, las retribuciones en especie se computarán por su valor, determinado con arreglo a lo que establece el artículo 44 de la Ley del Impuesto, sin incluir el importe del ingreso a cuenta.
La cuantía total anual incluirá tanto las retribuciones fijas como las variables previsibles.
El importe de estas últimas no podrá ser inferior al de las obtenidas durante el año anterior, salvo que concurran circunstancias que permitan acreditar de manera objetiva un importe inferior.
2ª. Reglas específicas:
a) Cuando se trate de trabajadores manuales que perciban sus retribuciones por peonadas o jornales diarios, consecuencia de una relación esporádica y diaria con el empleador, se tomará como cuantía de las retribuciones el resultado de multiplicar por 100 el importe de la peonada o jornal diario.
b) (...)".
Por tanto, si se trata de una relación esporádica y diaria con el empleador, procederá aplicar la regla específica anterior, al percibirse la retribución por peonada o jornal diario (lo que supone además, como ya se ha visto anteriormente, la no aplicación del tipo mínimo del 2 por 100). Por el contrario, de no resultar procedente la regla específica, la base para calcular el tipo de retención vendrá constituída por el importe de las retribuciones que previsiblemente vayan a satisfacerse en función de la duración estimada de la campaña, es decir, se aplicará la regla general. En este último caso, una vez calculado el tipo de retención deberá tenerse en cuenta que si la retribución a satisfacer difiere de la estimada, deberá procederse a la regularización del tipo de retención, tal como establece el artículo 81 del Reglamento del Impuesto.
Lo anterior procede complementarlo con la existencia de un límite cuantitativo excluyente de la obligación de retener, límite que se recoge en el artículo 78 del Reglamento del Impuesto, y del que procede destacar aquí su no aplicación cuando proceda alguno de los tipos mínimos a que se refiere el artículo 80.2 antes citado, es decir: el límite excluyente no resulta operativo cuando proceda la aplicación del tipo mínimo del 2 por 100.
Lo que comunico a ustedes con carácter vinculante, a tenor de lo previsto en el apartado 4 del artículo 107 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, y en la disposición adicional vigésima de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias.
Referencia normativa
RD 214/1999, Art 80