La fusión impropia (absorción de entidad íntegramente participada conforme al art. 250 LSA) es susceptible de acogerse al régimen especial del capítulo VIII, título VII TRLIS, siempre que concurran motivos económicos válidos de reestructuración o racionalización empresarial conforme al art. 96.2 TRLIS. Queda excluida su aplicación cuando el principal objetivo sea la obtención de ventaja fiscal sin sustancia económica, siendo requisito que la operación no se efectúe como mero artificio elusivo sino como parte de una reorganización empresarial genuina.
Hechos
Las entidades consultantes son dos sociedades A y B, que cuentan cada una de ellas con una adecuada organización de medios humanos y materiales suficientes para el desarrollo de sus actividades.
A se dedica a la prestación de servicios de gestión de patrimonios inmobiliarios ajenos y a la dirección y gestión de participaciones en otras entidades, con más de un 5% de participación en las mismas. Además, posee el 100% de las acciones de la sociedad B, cuyo patrimonio está compuesto por catorce locales de negocio, constituyendo su actividad la explotación de los mismos mediante arrendamiento, aunque también realiza alguna compraventa ocasional de bienes inmuebles.
Se ha pensado fusionar ambas empresas, integrando el patrimonio de la sociedad B en sociedad A mediante una fusión por absorción, de las denominadas impropias, con el objeto de racionalizar la explotación de las actividades, mejorando la gestión de ambas y disminuyendo los costes de administración y laborales. Asimismo, se está planteando la posible integración de nuevos accionistas para acometer nuevos proyectos inmobiliarios.
Cuestión planteada
Si la fusión planteada le resulta aplicable el régimen especial del capítulo VIII, título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores.
Al respecto, el artículo 83.1.c) del TRLIS considera fusión la operación por la cual “una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social.”
En el ámbito mercantil, el artículo 250 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas (LSA), aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece los requisitos exigidos para las operaciones de absorción de una sociedad íntegramente participada, por remisión al artículo 235 de la misma Ley.
Por tanto, si la operación de fusión impropia planteada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en el artículo 250 de la LSA, dicha operación podrá acogerse al régimen fiscal especial previsto en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Asimismo, en la aplicación del régimen fiscal especial, deberá tenerse en cuenta lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS, según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal…”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que impulsa la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación descrita tiene como objeto racionalizar la explotación de las actividades, mejorando la gestión de ambas y disminuyendo los costes de administración y laborales, además de plantearse la posible integración de nuevos accionistas para acometer nuevos proyectos inmobiliarios. Motivos que se pueden reputar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
No obstante, la presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, tales como la posterior transmisión de los socios de su participación en la sociedad, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004 art. 83