La operación de disolución de comunidad mediante adjudicación a cada comunero de bienes concretos constituye una permuta entre comuneros —no una mera división pro indiviso— por la que cada parte intercambia su cuota indivisa en ciertos inmuebles por la cuota indivisa del otro en otros inmuebles, adquiriendo así propiedad individual segregada. Esta permuta tributa como transmisión patrimonial onerosa al tipo general del AJD (no al 1 %), aplicándose el tipo autonómico vigente conforme a la Ley 21/2001, siempre que concurra el requisito de que cada comunero reciba cuota mayor en algunos inmuebles que la que tenía antes.
Hechos
El consultante y su hermana, son titulares en pro indiviso de 13 inmuebles sitos en Madrid. Cada uno de ellos tiene un porcentaje de titularidad del 25 por 100 y el 50 por 100 restante está distribuido en diferentes porcentajes entre once primos, con unas cuotas de participación que oscilan ente el 1,475 por 100 y el 5,90 por 100.
Se pretende disolver el pro indiviso existente sobre dichas fincas en la siguiente forma: adjudicar a cada uno de los consultantes dos pisos en pleno dominio en función de las cuotas que ostentan en la comunidad, y el resto de los pisos en pro indiviso entre los once primos, sin que exista compensación económica entre los comuneros.
Cuestión planteada
Tributación de la operación descrita en relación al ITP y AJD, concretamente si la operación planteada debe tributar por el concepto de disolución de pro indiviso al tipo del 1 por 100 debido a que no es posible realizar adjudicar bienes concretos a cada comunero
Contestación
En relación con la cuestión planteada en el escrito de consulta, este Centro directivo informa lo siguiente:
El artículo 2.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante, TRLITPAJD), aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993) determina que “El impuesto se exigirá con arreglo a la verdadera naturaleza jurídica del acto o contrato liquidable, cualquiera que sea la denominación que las partes le hayan dado, prescindiendo de los defectos, tanto de forma como intrínsecos, que puedan afectar a su validez y eficacia”.
Así mismo, el artículo 7.1.A) del mismo cuerpo legal establece que “Son transmisiones patrimoniales sujetas: A) Las transmisiones onerosas por actos “inter vivos” de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas”.
Por último, el artículo 31.2 del TRLITPAJD señala que “Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1 de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma”.
Por su parte, el Código Civil define la comunidad de bienes en su artículo 392, cuyo párrafo primero dispone que “Hay comunidad cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas”.
De acuerdo con el artículo 2.1 transcrito, para determinar la tributación correspondiente al supuesto planteado, debe analizarse en primer lugar la naturaleza jurídica de la operación que se pretende realizar, que consiste en que el consultante y su hermano pasarán a tener cada uno la propiedad individual de dos de los pisos que ahora tienen en copropiedad con sus primos.
Es decir, el consultante y su hermano permutan la cuota del 25 por 100 que cada uno ostenta en dos de las fincas que se va a adjudicar de forma indivisa, por la cuota del 25 por 100 que ostenta el otro de los hermanos en las dos fincas que éste se va a adjudicar, adquiriendo de esta forma cada uno de ellos el 50 por 100 de los referidos inmuebles. Asimismo cada uno de los hermanos permutará el total de cada una de las cuotas del 25 por 100 que ostenta en los nueve inmuebles restantes, por las participaciones que corresponden a los once primos en los dos inmuebles que se van a adjudicar cada uno de ellos respectivamente y que en total suponen el 50 por 100 del valor de los mismos.
De esta forma, cada uno de los consultantes obtendrá el 75 por 100 de dichas fincas que sumado a su cuota inicial del 25 por 100, determinará la propiedad total e indivisa de las referidas fincas, mientras que los 9 pisos restantes permanecen en pro indiviso ahora solo de los once primos.
Precisamente el hecho de que esta última parcela permanezca en pro indiviso entre los cinco hermanos es lo que impide calificar a la operación descrita como disolución de la comunidad de bienes. La comunidad de bienes no se extingue, sino que persiste, reduciéndose subjetiva y objetivamente, pues disminuye tanto el número de copropietarios que ahora no es trece sino once, como en cuanto a su contenido, pues ahora no recae sobre trece fincas sino sobre nueve.
En consecuencia, la operación que se realiza es la transmisión de cuotas o participaciones indivisas sobre inmuebles que efectúan los copropietarios entre si, lo cual encaja en el hecho imponible de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD descrito en el artículo 7.1.A) del TRLITPAJD, a la cual queda sujeta dicha operación
Por último, la sujeción de la operación a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas impide la sujeción de la escritura pública en que se formalice la transmisión a la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, por faltar uno de los requisitos exigidos por el artículo 31.2 del TRLITP, cual es que la escritura pública no contenga actos o contratos sujetos a las modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas u operaciones societarias o al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
En suma la operación planteada tributaría en la siguiente forma:
Hecho imponible
Artículos 7.1 del Texto.
Son transmisiones patrimoniales sujetas:
A) Las transmisiones onerosas por actos inter vivos de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas, estableciendo el artículo 23 del Reglamento del Impuesto aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, (BOE de 22 de junio) que “En las permutas de bienes o derechos, tributará cada permutante por el valor comprobado de los que adquiera, salvo que el declarado sea mayor o resulte de aplicación lo dispuesto en el artículo 21 anterior, y aplicando el tipo de gravamen que corresponda a la naturaleza mueble o inmueble de los bienes o derechos adquiridos”.
Sujeto pasivo: Artículo 8 del Texto Refundido
“Estará obligado al pago del Impuesto a título de contribuyente, y cualesquiera que sean las estipulaciones establecidas por las partes en contrario:
a) En las transmisiones de bienes y derechos de toda clase, el que los adquiere.
Serán, por tanto, sujetos pasivos cada uno de los comuneros por la parte que adquiere.
(…)
Base imponible:
Artículo 10. 1.”La base imponible está constituida por el valor real del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda. Únicamente serán deducibles las cargas que disminuyan el valor real de los bienes, pero no las deudas aunque estén garantizadas con prenda o hipoteca”.
Luego
El consultante y su hermana deberán tributar por el valor real del 75 por 100 de las dos fincas que cada uno se adjudica en propiedad individual
Los once primos por la cuota que a cada uno corresponda en el 50 por 100 de los 9 inmuebles restantes.
Tipo impositivo:
Artículo 11.
“1. La cuota tributaria se obtendrá aplicando sobre la base liquidable los siguientes tipos, sin perjuicio de lo establecido en el artículo siguiente:
a) Si se trata de la transmisión de bienes muebles o inmuebles, así como la constitución y cesión de derechos reales que recaigan sobre los mismos, excepto los derechos reales de garantía, con el tipo que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.
Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 6 % a la transmisión de inmuebles, así como la constitución y cesión de derechos reales sobre los mismos, excepto los derechos reales de garantía, y el 4 %, si se trata de la transmisión de bienes muebles y semovientes, así como la constitución y cesión de derechos reales sobre los mismos, excepto los derechos reales de garantía. Este último tipo se aplicará igualmente a cualquier otro acto sujeto no comprendido en las demás letras de este apartado”.
CONCLUSIONES:
Primera: La transmisión por parte de un copropietario de sus respectivas cuotas de participación en la comunidad de bienes sobre unas fincas a otros de los copropietarios, constituye hecho imponible de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, sin que pueda entenderse que se extingue la comunidad de bienes al permanecer más de un titular como copropietario.
Segunda: La sujeción de la transmisión de las participaciones sobre las fincas a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas impide que la escritura pública en la que se formalice dicha operación quede sujeta a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RDL 1/1993 Arts 2.1, 7.1.A), 8.a, 10.1, 11.1.a) y 31.2.