La sociedad española dispone de establecimiento permanente en Italia si mantiene un lugar fijo de negocios mediante el cual realiza toda o parte de su actividad, conforme al artículo 5 del CDI España-Italia de 1977. Se descarta la existencia de EP si la actividad se limita a almacenamiento, exposición o entrega de mercancías, compra de mercancías o actividades auxiliares; igualmente, la intermediación a través de agentes independientes no genera EP. La configuración de EP dependerá de la naturaleza, duración y control efectivo de la actividad desplegada en territorio italiano.
Hechos
La consultante es una sociedad española autorizada por el Banco de España para operar, entre otras actividades, como gestor de transferencias en el exterior y para realizar compraventa de moneda extranjera.
La actividad principal de envío de dinero se realiza en las instalaciones de los llamados "agentes mandatarios". La Consultante firma un contrato con estos agentes para que instalen en sus locales el software necesario para realizar las transferencias.
Los "agentes mandatarios" son empresarios o sociedades que desarrollan sus propias actividades, como, por ejemplo, locutorios, y realizan la actividad de agentes en el envío de dinero como actividad complementaria. Se trata de un contrato de agencia entre partes independientes, sin exclusividad, pudiendo realizar envíos con dispositivos de otras compañías.
Los ingresos que los "agentes" perciben de los clientes finales por la prestación del servicio de envío de dinero lo transfieren diariamente a las cuentas de la consultante. Una vez al mes, la consultante liquida la comisión de intermediación a los "agentes" consistente en un porcentaje por los honorarios.
La consultante presta atención telefónica al cliente final sobre el estado de la operación desde sus oficinas en España.
La consultante abrió en 2017, con la oportuna licencia, una oficina de representación comercial en Italia, con el objetivo de captar nuevos clientes.
La consultante dispone de los siguientes medios en Italia: Una oficina en alquiler; Un trabajador con un contrato laboral para desempeñar tareas de "oficial de cumplimiento"; dispone de contratos con "agentes comerciales" en Italia; Dispone de un contrato con una sociedad española independiente (SE) que le presta servicios administrativos en Italia.
El "oficial de cumplimiento" es un trabajador de la consultante, con residencia fiscal en Italia, con funciones administrativas para cumplir obligaciones en Italia como las siguientes:
a) Revisión de la documentación recopilada por los "agentes comerciales" italianos para su escaneo y remisión a España para que se negocien y firmen los contratos con los posibles "agentes mandatarios". La negociación y firma se realiza siempre por el representante de la consultante en España.
b) Gestión de las comunicaciones administrativas de la consultante con organismos públicos para el desarrollo de su actividad, tales como la Unidad de Información Financiera (órgano equivalente al SEBLAC de España), la Banca de Italia o la Policía italiana.
c) Rinde cuentas directamente a la dirección de la empresa consultante en España.
d) No tiene poder para firmas o negociar contratos en nombre de la consultante.
Loa "agentes comerciales" realizan tareas auxiliares y preparatorias, buscando potenciales "agentes mandatarios" para la empresa española, percibiendo a cambio una retribución fija y unas comisiones. En ningún caso pueden firmar contratos con los "agentes mandatarios", ya que la negociación y la firma con ellos se realiza desde España. Tampoco pueden fijar ni negociar precios de los honorarios de las prestaciones de servicios realizadas por la empresa española.
Los "agentes comerciales" prestan servicios de búsqueda de clientes en Italia, dando a conocer la empresa en Italia, captando clientes, poniendo en contacto a la consultante y con ellos y asistiéndola en la negociación con los posibles "agentes mandatarios", no estando facultados para negociar el precio ni otros contenidos del contrato, ni su firma, funciones que se realizan desde España.
Los "agentes comerciales" realizan su actividad de modo no exclusivo en sus propias instalaciones, sin facultad de almacenar el software de envío de dinero, y sin participar en el envío del software a los "agentes mandatarios", sin estar facultados para emitir facturas ni realizar gestiones de cobro.
Por otra parte, la sociedad SE presta servicios a la consultante a través de un trabajador en Italia. Dichos servicios son: La gestión e intermediación con los "agentes mandatarios" y las actividades preparatorias para la contratación de servicios con proveedores en Italia.
Por último, en la prestación de servicios entre la consultante y el cliente final, es la consultante la que asume los riesgos de la realización de la actividad económica tales como el cobro, responsabilidades por aplicación de la normativa de prevención de blanqueo de capitales y otras responsabilidades administrativas y penales derivadas del desarrollo de la actividad de envío de dinero.
Cuestión planteada
Existencia de establecimiento permanente en Italia.
Contestación
Se trata de determinar si la sociedad española consultante dispone en Italia de un establecimiento permanente. Resulta aplicable el Convenio entre España e Italia para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y para prevenir la evasión fiscal, hecho en Roma el 8 de septiembre de 1977. (“Boletín Oficial del Estado” de 22 de diciembre de 1980.)
El artículo 5 define “Establecimiento permanente” de la siguiente forma:
“1. A efectos del presente Convenio la expresión “establecimiento permanente” significa un lugar fijo de negocios mediante el cual una empresa realiza toda o parte de su actividad.
2. La expresión “establecimiento permanente” comprende, en especial:
a) Una sede de dirección;
b) Una sucursal;
c) Una oficina;
d) Una fábrica;
e) Un taller;
f) Una mina, una cantera o cualquier otro lugar de extracción de recursos naturales;
g) Una obra de construcción o montaje cuya duración exceda de doce meses.
3. No se considera que existe establecimiento permanente si:
a) La utilización de instalaciones se hace con el único fin de almacenar, exponer o entregar mercancías pertenecientes a la empresa;
b) El mantenimiento de un depósito de mercancías pertenecientes a la empresa se hace con el único fin de almacenarlas, exponerlas o entregarlas;
c) El mantenimiento de un depósito de bienes o mercancías pertenecientes a la empresa se hace con el único fin de que sean transformadas por otra empresa;
d) El mantenimiento de un lugar fijo de negocios se hace con el único fin de comprar mercancías o de recoger información para la empresa;
e) El mantenimiento de un lugar fijo de negocios se hace con el único fin de realizar para la empresa publicidad, proporcionar información, investigaciones científicas u otra actividad análoga de carácter auxiliar o preparatorio.
4. Toda persona que actúe en un Estado contratante por cuenta de una empresa del otro Estado contratante —distinta de un agente que goce de un estatuto independiente, al que se refiere el párrafo 5— se considerará como “establecimiento permanente” en el primer Estado si dispone en este Estado de poderes, que ejerce habitualmente, que le permitan concluir contratos en nombre de la empresa, a menos que la actividad de esta persona se limite a la compra de mercancías para la empresa.
5. No se considera que una empresa de un Estado contratante tiene un establecimiento permanente en el otro Estado contratante por el mero hecho de que realice sus actividades por medio de un corredor, un comisionista general o cualquier otro intermediario que goce de un estatuto independiente, siempre que estas personas actúen dentro del marco ordinario de su actividad.
6. El hecho de que una sociedad residente de un Estado contratante controle o sea controlada por una sociedad residente del otro Estado contratante o que realice su actividad en este otro Estado (ya sea por medio de establecimiento permanente o de otra manera) no convierte por sí solo a cualquiera de estas sociedades en establecimiento permanente de la otra.”
La consultante es una entidad con autorización administrativa del Banco de España para prestar y ejecutar uno o varios de los servicios de pago.
Los requisitos para obtener y conservar la autorización o registro como entidad de pago se recogen en el Real Decreto-Ley 19/2018, de 23 de noviembre, en el artículo 5 de la citada Directiva y en aquellas otras disposiciones del Real Decreto 736/2019, de 28 de mayo, de régimen jurídico de los servicios de pago y de las entidades de pago que no se opongan a lo dispuesto en la normativa anterior. Ningún Estado miembro de la Unión Europea puede oponerse a que las entidades autorizadas en otro Estado miembro operen en su territorio (principio de licencia única o ‘pasaporte comunitario’).
Las entidades españolas que operen en otro Estado miembro pueden hacerlo mediante la apertura de una sucursal o mediante agente, o en régimen de libre prestación de servicios, sin establecimiento permanente.
En concreto, esta normativa española transpone la Directiva la Directiva (UE) 2015/2366 del Parlamento Europeo y del Consejo de 25 de noviembre de 2015, que recoge las siguientes definiciones:
“38. «agente»: una persona física o jurídica que presta servicios de pago en nombre de una entidad de pago;
39. «sucursal»: un centro de actividad, distinto de la administración central, que constituye una parte de una entidad de pago, desprovisto de personalidad jurídica, y que efectúa directamente todas o algunas de las operaciones inherentes a la actividad de la entidad de pago; todos los centros de actividad establecidos en un mismo Estado miembro por una entidad de pago cuya administración central esté en otro Estado miembro se considerarán una única sucursal;”
Por su parte, el artículo 11 de la Directiva regula la concesión de autorización:
“9. Una autorización será válida en todos los Estados miembros y permitirá a la entidad de pago prestar servicios de pago que estén cubiertos por la autorización en toda la Unión, en virtud de la libre prestación de servicios o de la libertad de establecimiento.”
Loa artículos 14 y 17 regulan el Registro en el Estado miembro de origen de las entidades, sus agentes, y sus sucursales.
Por último, el artículo 28 dispone:
“Artículo 28 Solicitud de ejercicio del derecho de establecimiento y libre prestación de servicios 1. Toda entidad de pago autorizada que desee prestar servicios de pago por primera vez en un Estado miembro distinto de su Estado miembro de origen en virtud del derecho de establecimiento o libre prestación de servicios comunicará la información siguiente a las autoridades competentes de su Estado miembro de origen: a) el nombre, la dirección y el número de autorización, si ha lugar, de la entidad de pago; b) el Estado o Estados miembros en los que se proponga operar; c) el servicio o servicios de pago que vayan a prestarse; d) si la entidad de pago se propone recurrir a un agente, la información enumerada en el artículo 19, apartado 1; e) si la entidad de pago se propone recurrir a una sucursal, la información enumerada en el artículo 5, apartado 1, letras b) y e), en relación con el ejercicio de actividades de servicios de pago en el Estado miembro de acogida, una descripción de la estructura organizativa de la sucursal y la identidad de los responsables de la gestión de la sucursal. Si la entidad de pago se propone externalizar a otras entidades del Estado miembro de acogida funciones operativas relacionadas con los servicios de pago, deberá informar de ello a las autoridades competentes de su Estado miembro de origen. L 337/74 Diario Oficial de la Unión Europea 23.12.2015 ES 2. (…)”
El Real Decreto-Ley 19/2018, se articula sobre la base de un esquema muy similar al de la Directiva que principalmente transpone. Tal como se indica en su exposición de motivos:
“El real decreto-ley establece un sistema de autorización para el acceso a la prestación de servicios de pago, de conformidad con lo establecido en la Directiva (UE) 2015/2366 del Parlamento Europeo y del Consejo de 25 de noviembre de 2015, al igual que ya hacía la Directiva 2007/64/CE. Ambas normas consideran necesario el establecimiento de un régimen prudencial por el que se introduce una licencia única para ciertos proveedores de servicios de pago no vinculados a la captación de depósitos o a la emisión de dinero electrónico. Tal autorización está sujeta a una serie de requisitos estrictos y exhaustivos, uniformes en toda la Unión Europea”
Su artículo 3.3 define agente de la misma forma que la Directiva: “3. Agente: una persona física o jurídica que presta servicios de pago en nombre de una entidad de pago.”
Otras regulaciones destacadas son:
“Artículo 23. Utilización de agentes y delegación de la prestación de funciones de las entidades de pago y entidades prestadoras del servicio de información sobre cuentas.
Reglamentariamente se fijará el régimen de actuación y los requisitos que deban reunir quienes actúen con carácter habitual como agentes de las entidades de pago y de las entidades prestadoras del servicio de información sobre cuentas autorizadas en España y las condiciones a que estarán sometidos en el ejercicio de su actividad, tanto respecto de los que actúen en España, como de los de las entidades autorizadas en España que actúen en otros países. En particular, la entidad autorizada en España que tenga el propósito de prestar servicios de pago a través de un agente deberá comunicar al Banco de España la siguiente información: (…)”
3. Si la entidad desea prestar servicios de pago en otro Estado miembro mediante la contratación de un agente deberá seguir los procedimientos establecidos en el artículo 22.
El desarrollo reglamentario se realiza en el Real Decreto 736/2019, de 20 de diciembre, de régimen jurídico de los servicios de pago y de las entidades de pago y por el que se modifican el Real Decreto 778/2012, de 4 de mayo, de régimen jurídico de las entidades de dinero electrónico, y el Real Decreto 84/2015, de 13 de febrero, por el que se desarrolla la Ley 10/2014, de 26 de junio, de ordenación, supervisión y solvencia de entidades de crédito.
Su exposición de motivos indica en cuanto a los agentes:
“El capítulo III se ocupa del recurso a agentes y de la externalización de funciones por parte de las entidades de pago. Este capítulo define el concepto de agente, de conformidad con lo regulado en el Real Decreto-ley 19/2018, de 23 de noviembre, establece el requisito de remisión al Banco de España de determinada información sobre los agentes, por un lado, y la obligación de inscripción previa en el Registro Especial del Banco de España, por otro. Igualmente, regula las peculiaridades a tener en cuenta en los casos de agentes que vayan a actuar en otros Estados miembros de la Unión Europea. Las entidades de pago y sus agentes quedan así sometidos a una serie de condiciones en su ejercicio. Entre estas destaca que, en los actos llevados a cabo por sus agentes, las entidades serán responsables del cumplimiento de las obligaciones recogidas en la normativa.”
El artículo 2 recoge, entre los documentos que deben acompañar a la solicitud de autorización el siguiente:
“l) Una descripción de la organización estructural de la entidad de pago, incluida, cuando proceda, una descripción de la utilización que se pretenda hacer de agentes y sucursales y de los controles dentro y fuera de los locales de estos que la entidad de pago se compromete a realizar, como mínimo una vez al año, y una descripción de las disposiciones en materia de externalización de funciones, así como de su participación en un sistema de pago nacional o internacional.”
En cuanto al concepto de agente:
“Artículo 12. Concepto de agente.
A los efectos de este real decreto y de conformidad con lo establecido en el artículo 3.3 del Real Decreto-ley 19/2018, de 23 de noviembre, se entenderá por agente de una entidad de pago una persona física o jurídica que presta servicios de pago en nombre de una entidad de pago. No tendrán esta consideración los mandatarios con poderes para una operación específica, ni las personas ligadas a la entidad de pago o su grupo por una relación laboral.
El término agente incluirá a toda persona física o jurídica que presta servicios de pago en nombre de una entidad de pago, incluyendo a quien los presta por cuenta de aquel.”
En resumen, la actividad de consultante es una actividad reglada sometida a control en la Unión Europea. El consultante, entidad de pago autorizada en España, en ejercicio de la libertad de establecimiento, y mediante la “licencia única”, puede realizar su actividad en Italia, en virtud del derecho de establecimiento. La actividad se puede realizar directamente, mediante la apertura de sucursales o a través de agentes, o por libre prestación de servicios. Todo ello sometido a los correspondientes registros y autorizaciones, como se ha visto, entre los que se encuentra, para la entidad consultante, la obligación de comunicar al Banco de España “Una descripción de la organización estructural de la entidad de pago, incluida, cuando proceda, una descripción de la utilización que se pretenda hacer de agentes y sucursales (…)”
En los registros correspondientes del Banco de España consta que el consultante actúa en Italia mediante agente.
Por tanto, si dispone en Italia de un agente, en el sentido descrito por la normativa aquí expuesta reguladora de las entidades de pago , es decir, “persona física o jurídica que presta servicios de pago en nombre de una entidad de pago”, estaríamos, se entiende, ante un establecimiento permanente en Italia de la consultante, tal como se define en el artículo 5 del Convenio hispano italiano.
En el caso consultado, se desconoce si los hechos responden a las circunstancias descritas, por lo que, se debe tener en cuenta que la determinación de los hechos y circunstancias específicos de cada caso no es competencia de este Centro, debiendo ser los órganos correspondientes de la Administración tributaria los encargados de realizar las comprobaciones de las circunstancias funcionales y factuales que correspondan.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
CDI España Italia, artículo 5