La cantidad pagada por la opción está sujeta a IVA si quien la percibe ostenta la condición de empresario o profesional y la operación constituye una prestación de servicios (o entrega de bienes si se cede el poder de disposición mediante cesión de derechos), realizadas a título oneroso en el ejercicio de su actividad empresarial. La DGT descarta la aplicabilidad automática del régimen de exención y confirma que la sujeción depende de la naturaleza económica de la contraprestación y del ejercicio efectivo de actividad empresarial por parte del perceptor.
Hechos
La entidad consultante ha suscrito, mediante escritura pública, con otra entidad un contrato de opción de compra de un terreno rústico sobre el que la optante, de obtener los permisos necesarios, pretende la instalación y explotación de una estación de servicio de venta de carburantes.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de la cantidad pagada por la opción.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que “Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.Uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:
“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.
c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.
En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.
d) Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.
(…)”.
El apartado dos del mismo artículo 5 dispone que:
“Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”.
De la escasa información contenida en el escrito de consulta presentado, no puede deducirse la condición de empresario o profesional de la entidad consultante si bien la presente contestación parte de la suposición de que tiene la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido estando, en consecuencia, sujetas al citado tributo las operaciones realizadas en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional.
2.- El artículo 8, apartado uno, de la Ley 37/1992 establece que:
“Uno. Se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes.
(…).”.
Por su parte, el artículo 11, apartado uno de la referida Ley dispone que:
“A los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.”.
En estos términos, según doctrina reiterada de este Centro directivo (por todas, contestación a consulta vinculante de fecha 3 de octubre de 2016, número V4206-16), la concesión por un empresario o profesional de una opción de compra sobre un bien inmueble afecto a su actividad empresarial o profesional es una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido que, de acuerdo con lo preceptuado por el artículo anteriormente transcrito, se considerará prestación de servicios, por cuanto la concesión de dicha opción no supone la transmisión del poder de disposición sobre el inmueble objeto de la opción y no se trata de una entrega de bienes, sino de la constitución de un mero derecho a favor del beneficiario de la opción, que podrá o no ejercitarla llegado el momento.
No obstante lo anterior, puede conceptuarse como entrega de bienes la concesión de una opción de compra si el beneficiario se compromete formalmente al ejercicio de la misma, en cuyo caso, más que ante una verdadera opción de compra, se está ante un contrato de promesa bilateral de compraventa. En estas circunstancias, serían de aplicación todas las normas previstas para las entregas de bienes inmuebles por la normativa reguladora del Impuesto (exenciones, devengo, etc.).
La concesión de una opción de compra sobre un bien inmueble y la transmisión posterior, en su caso, de dicho bien inmueble son dos operaciones distintas. Por un lado, se suscribe un derecho de opción de compra a cambio de un precio y por otro se producirá, en su caso, la compraventa, también por un precio determinado.
De la escueta información contenida en el escrito de consulta no parece desprenderse que estemos ante un contrato de compraventa futura sino ante un contrato de opción de compra documentado en escritura pública. Asimismo, de los términos expuestos tampoco parece que la opción tenga carácter vinculante ni que, por tanto, el beneficiario se comprometa a ejercitarla.
En consecuencia, su concesión constituye una prestación de servicios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que se encuentra sujeta al mismo y que queda gravada al tipo impositivo general del 21 por ciento sin que resulte aplicable ninguno de los supuestos de exención previstos en el artículo 20 de la Ley 37/1992.
2.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5, 11