La transmisión de parcelas segregadas tributa en IRPF como ganancia o pérdida patrimonial (art. 31.1 LIRPF) cuando no concurren labores de urbanización constitutivas de actividad económica de promoción inmobiliaria. La base imponible se determina por diferencia entre valor de adquisición (coste original + mejoras + gastos y tributos inherentes, con actualización según coeficientes legales) y valor de transmisión (precio real o valor de mercado si inferior, menos gastos y tributos del transmitente). Si la adquisición fue anterior a 31.12.1994, aplica reducción transitoria del 11,11% por año de permanencia. La segregación no genera gravamen específico adicional al ITP/AJD ya satisfecho. La posterior venta está excluida de IVA por ser transmisión de bienes inmuebles sin actividad empresarial; tributa por TP/AJD.
Hechos
Propietario de terreno rústico, adquirido en 1965, que cesó en la actividad agrícola en mayo del 2001.
Debido al crecimiento de la población donde radica el terreno, este ha sido recalificado como solar, por cumplir con los requisitos urbanísticos necesarios, y sin que el propietario haya realizado o encargado actividad alguna de urbanización.
Actualmente el propietario quiere segregar el terreno en varias parcelas para su posterior venta.
Cuestión planteada
Repercusión en el IRPF por la segregación y posterior venta de las parcelas.
Si existe algún impuesto que recaiga sobre la segregación, además del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados.
Si una vez segregadas las parcelas, la posterior venta de las mismas tributa por IVA o por Transmisiones Patrimoniales.
Contestación
PRIMERO: En relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas:
En el caso de que el consultante no haya llevado a cabo labores de urbanización sobre el terreno al que se refiere el escrito de consulta que impliquen la realización de una actividad económica de promoción inmobiliaria, la transmisión del mismo generará una variación en el valor de su patrimonio puesta de manifiesto por una alteración en su composición, por lo que su calificación a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas es la de ganancia o pérdida patrimonial (artículo 31.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo).
El importe de la ganancia o pérdida patrimonial estará constituido por la diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión.
El artículo 33 del texto refundido de la Ley del Impuesto define estos valores en las transmisiones a título oneroso.
De acuerdo con este precepto, el valor de adquisición estará formado por la suma del importe real por el que esta adquisición se hubiera efectuado, del coste de las inversiones y mejoras efectuadas y de los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente. Al tratarse de bienes inmuebles, habrá que tener en cuenta los coeficientes de actualización del valor de adquisición, o de corrección monetaria si el terreno se hubiese desafectado con menos de tres años de antelación a la fecha de la transmisión, previstos en la Ley de Presupuestos Generales del Estado correspondiente al año de la referida transmisión.
Siguiendo con este mismo precepto, el valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado, del que se deducirán los gastos y tributos inherentes a la transmisión que hubieran sido satisfechos por el transmitente. Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.
Por su parte, la disposición transitoria 9ª de texto refundido de la Ley del Impuesto establece un régimen transitorio para las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas que hubieran sido adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994, que se reducirán aplicando sobre el importe de las mismas el coeficiente del 11,11 por 100 previsto en las reglas 2ª y 4ª, del apartado 2 de la disposición transitoria 8ª de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, por cada año de permanencia del inmueble en el patrimonio del consultante que exceda de dos, contados desde su adquisición o realización de las inversiones y mejoras, respectivamente, hasta el 31 de diciembre de 1996 y redondeado por exceso. A estos efectos, se considerarán elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas aquellos en los que la desafectación de estas actividades se haya producido con más de tres años de antelación a la fecha de transmisión.
Conviene señalar que el citado terreno rústico se debe entender desafectado desde el momento en el que en él deje de desarrollarse la actividad agrícola, cesando su utilización directa o indirecta para cualquier fin de la misma, teniendo en cuenta que el simple cese de los cultivos en la misma no indica, por sí solo, que la finca esté desafectada. Todo ello deberá probarse por cualquiera de los medios generalmente admitidos en derecho, siendo competencia de los servicios de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria la valoración, en su caso, de las pruebas que se aporten.
SEGUNDO: En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido:
1.- De conformidad con lo dispuesto por el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
El mismo artículo 4, apartado dos, letra b) establece que se entenderán, en todo caso, realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.
Según dispone el artículo 5 de la citada Ley, a estos efectos se reputarán empresarios o profesionales las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado dos del mismo artículo y, en cualquier caso, quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.
El apartado dos del citado artículo 5 define las actividades empresariales o profesionales como aquellas que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En consecuencia con dichos preceptos, las ventas de terrenos por un particular estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando se dé alguna de las circunstancias siguientes:
1º. Que el terreno se encuentre afecto al desarrollo de las actividades descritas en el artículo 5, apartado dos de la Ley del Impuesto.
2º. Si no se da circunstancia indicada en el número 1º anterior, la venta del terreno estará sujeta al referido Impuesto solamente si el propietario ha efectuado la urbanización del mismo para ulteriormente proceder a su venta.
En el supuesto planteado en la presente consulta, no se especifica si el propietario ha urbanizado o pretende urbanizar el terreno objeto de segregación y posterior venta.
Por tanto, en el caso de que el consultante transmita mediante venta las parcelas resultantes de la segregación sin que dichas parcelas se hallen afectas al desarrollo de una actividad empresarial o profesional y sin haber realizado la urbanización correspondiente, se tratará de una operación no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, ya que se realiza por una persona que no tiene la condición de empresario o profesional.
Sin embargo, en el supuesto de que el propietario del terreno en cuestión hubiese realizado obras de urbanización en dicho terreno, dado que el destino del solar es la venta del mismo, esta venta estaría sujeta al Impuesto, por tratarse de terrenos urbanizados por el transmitente, aunque éste no haya desarrollado otra actividad empresarial o profesional diferente de la de la urbanización y venta de las parcelas segregadas.
2.- En cuanto a las exenciones, el artículo 20, apartado uno, número 22º de la referida Ley declara exentas del Impuesto a "las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables", incluidas las construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas, que sean indispensables para el desarrollo de una explotación agraria, y los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.
A estos efectos, se consideran edificables los terrenos calificados como solares por la Ley sobre el Régimen del Suelo y Ordenación Urbana y demás normas urbanísticas, así como los demás terrenos aptos para la edificación por haber sido ésta autorizada por la correspondiente licencia administrativa.
Por tanto, si la entrega de las parcelas segregadas resulta sujeta al Impuesto, por ser el transmitente el urbanizador de las mismas, esta entrega no estará exenta del Impuesto, en la medida en que se trata de solares, expresamente excluidos de la exención citada.
TERCERO: En relación con los Tributos Locales:
De acuerdo con el artículo 47 del Reglamento Hipotecario, segregación es la escisión de parte de una finca inscrita para formar una finca nueva, con folio propio y número distinto. Por tanto, la segregación no constituye hecho imponible de ningún impuesto local, si bien tiene transcendencia en la gestión catastral del Impuesto sobre Bienes Inmuebles de la/s fincas segregadas y del resto de la finca.
De acuerdo con la letra c) del apartado 2 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2004, de 5 de marzo, la segregación es objeto de declaración o comunicación catastral.
En ese sentido, el apartado 1 del artículo 76 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, establece:
“Artículo 76. Declaraciones y comunicaciones ante el Catastro Inmobiliario.
1. Las alteraciones concernientes a los bienes inmuebles susceptibles de inscripción catastral que tengan trascendencia a efectos de este impuesto determinarán la obligación de los sujetos pasivos de formalizar las declaraciones conducentes a su inscripción en el Catastro Inmobiliario, conforme a lo establecido en sus normas reguladoras.”
La transmisión de la propiedad de una parcela, con independencia de que ésta haya sido resultante de agregación, división, agregación o agrupación, solo puede constituir hecho imponible del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, siempre y cuando a la fecha del devengo (fecha de la transmisión) la parcela cuya propiedad se transmite no tenga la consideración de terreno rústico a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.
Así, los apartados 1 y 2 del artículo 104 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales establecen:
"Artículo 104. Naturaleza y hecho imponible. Supuestos de no sujeción.
1. El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.
2. No está sujeto a este impuesto el incremento de valor que experimenten los terrenos que tengan la consideración de rústicos a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles. En consecuencia con ello, está sujeto el incremento de valor que experimenten los terrenos que deban tener la consideración de urbanos, a efectos de dicho Impuesto sobre Bienes Inmuebles, con independencia de que estén o no contemplados como tales en el Catastro o en el padrón de aquél. A los efectos de este impuesto, estará asimismo sujeto a éste el incremento de valor que experimenten los terrenos integrados en los bienes inmuebles clasificados como de características especiales a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.”
Por lo tanto, la transmisión del solar, o de los solares resultantes de la segregación de éste, está sujeta al Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana en los términos previstos en la Ley Reguladora de las Haciendas Locales y en la respectiva ordenanza fiscal reguladora aprobada en el municipio en que radique el inmueble.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIVA Ley 37/92, Arts. 4, 5, 20; TRLIRPF RDLeg 3/2004, Arts. 31, 33, DTª 9ª; TRLRHL RD Leg. 2/2004, Arts 76, 104