En las adquisiciones intracomunitarias de bienes, el sujeto pasivo es el adquiriente español, quien debe autofacturarse conforme al artículo 165.1 LIVA, uniendo a la justificante contable un documento con la liquidación del IVA que cumpla los requisitos reglamentarios del RD 2402/1985. El devengo se produce cuando los bienes se ponen a disposición del adquiriente, independientemente del momento del pago, sin aplicación de la regla de pagos anticipados del artículo 75.2 LIVA.
Hechos
La entidad consultante, establecida en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español, ha efectuado una adquisición intracomunitaria de bienes a una empresa italiana que fue facturada por dicha empresa en el mes de julio de 2000, efectuándose el pago de la misma mediante 12 letras, con vencimientos durante los meses de julio de 2000 a junio de 2001. Las mercancías fueron enviadas al consultante durante los meses de mayo y junio de 2001.
Cuestión planteada
- Obligaciones de facturación (autofactura) y de registro.
Contestación
1.- De conformidad con lo dispuesto en los artículos 13, número 1º, 15, apartado uno y 71 apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), la adquisición por la empresa consultante, establecida en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español, a una empresa italiana de mercancías que con tal motivo son transportadas desde Italia al territorio de aplicación del Impuesto con destino al consultante, supone la realización por parte de la empresa española de una adquisición intracomunitaria de bienes sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido español.
El artículo 85 de la Ley 37/1992 preceptúa que en las adquisiciones intracomunitarias de bienes los sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido serán quienes las realicen, de conformidad con lo previsto en el artículo 71 de dicha Ley.
Por su parte, el artículo 76 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone que en las adquisiciones intracomunitarias de bienes, el impuesto se devengará en el momento en que se consideren efectuadas las entregas de bienes similares, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 75 de dicha Ley.
No obstante, el párrafo segundo del mencionado artículo 76 dispone que en las adquisiciones intracomunitarias de bienes no será de aplicación el apartado dos del artículo 75 de la Ley 37/1992, relativo al devengo de las operaciones que originen pagos anticipados anteriores a la realización de dichas adquisiciones.
Por consiguiente, en las adquisiciones intracomunitarias de bienes objeto de consulta el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido se producirá cuando los bienes se pongan a disposición de la empresa consultante, con independencia del momento en que se produzca el pago de la contraprestación, incluso si dicho pago es anterior a dicha puesta a disposición.
2.- El artículo 165, apartado uno, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone que en los supuestos a que se refieren los artículos 84, apartado uno, número 2º y 140 quinque de esta Ley y en las adquisiciones intracomunitarias definidas en el artículo 13, número 1º de la misma, se unirá al justificante contable de cada operación un documento que contenga la liquidación del Impuesto. Dicho documento se ajustará a los requisitos que se establezcan reglamentariamente.
El desarrollo reglamentario de los requisitos que han de reunir los documentos equivalentes a la factura que documentan las adquisiciones intracomunitarias de bienes están regulados en el artículo 8º.bis, apartado 1, del Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, por el que se regula el deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios y profesionales (Boletín Oficial del Estado del 30) que dispone que los sujetos pasivos a que se refiere el artículo 85 de la Ley 37/1992, deberán emitir un documento equivalente a la factura, que contenga la liquidación del Impuesto y los datos previstos en el artículo 3º de dicho Real Decreto, el cual se unirá al justificante contable de cada operación. El mencionado documento tendrá los mismos efectos que la factura para el ejercicio del derecho a la deducción.
No obstante, los sujetos pasivos a que se refiere el artículo 85 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido podrán emitir, en el plazo previsto en el segundo párrafo del artículo 6º del citado Real Decreto 2402/1985, un único documento equivalente en el que se incluyan todas las operaciones realizadas con un mismo proveedor en el plazo máximo de un mes natural, debiendo especificarse en el mismo las bases imponibles que tributen a diferentes tipos impositivos, así como las fechas en que se entiendan realizadas las distintas operaciones a incluir en el documento, a efectos de determinar el tipo de cambio aplicable en cada caso.
Por consiguiente, el documento equivalente que deberá emitir el consultante, como sujeto pasivo de una adquisición intracomunitaria de bienes, contendrá los datos propios de la liquidación del Impuesto (base imponible, tipo aplicable y cuota) así como el resto de datos previstos en el artículo 3º, apartado 1 del Real Decreto 2402/1985, consignando como expedidor y destinatario los datos de identificación del propio sujeto pasivo.
3.- Los libros registro de facturas emitidas y recibidas están regulados, respectivamente, en los artículos 63 y 64 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31).
El artículo 63, apartado 5 dispone que los documentos relativos a las operaciones a que se refiere el artículo 85 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido deberán ser anotados en dicho Libro Registro con la debida separación, reflejando exactamente el número, fecha, proveedor, naturaleza de la operación, base imponible, tipo impositivo y cuota. Por su parte, el artículo 64, apartado 2, segundo párrafo, dispone que en el libro de facturas recibidas deberán anotarse igualmente las facturas y documentos expedidos en los supuestos a que se refiere el apartado 5 del artículo 63 anterior de la Ley 37/1992.
En consecuencia, el consultante está obligado a registrar, respectivamente, en los libros registro de facturas emitidas y de facturas recibidas el documento equivalente que documente una adquisición intracomunitaria de bienes de la que es sujeto pasivo.
4.- El artículo 164, apartado uno, número 5º de la Ley 37/1992, dispone que sin perjuicio de lo establecido en el Título IX anterior, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a presentar periódicamente o a requerimiento de la Administración, información relativa a sus operaciones económicas con terceras personas.
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 79, apartado 1, número 2º, del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, estarán obligados a presentar la declaración recapitulativa los sujetos pasivos del Impuesto que realicen las adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas a dicho Impuesto.
El modelo de declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias (modelo 349) es el regulado por la Orden Ministerial de 26 de marzo de 1999 (B.O.E del 1 de abril), tanto en pesetas como en euros.
Por otra parte, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 71, apartado 6, del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, además de las declaraciones-liquidaciones a que se refiere el apartado 4 de dicho precepto, los sujetos pasivos deberán formular una declaración-resumen anual en el lugar, forma, plazos e impresos que, para cada supuesto, apruebe el Ministro de Hacienda.
El modelo de declaración resumen anual del Impuesto sobre el Valor Añadido (Modelo 390) es el aprobado por las Ordenes Ministeriales de 23 de octubre de 1998 (Boletín Oficial del Estado del 30) en pesetas, y de 26 de noviembre de 1999 (Boletín Oficial del Estado del 30) en euros.
Las adquisiciones intracomunitarias de bienes de las que sea sujeto pasivo la entidad consultante deberán declararse, respectivamente, como IVA devengado en las casillas 21, 23 y 26 (base imponible) y 22, 24 y 26 (cuotas devengadas), según proceda conforme al tipo impositivo aplicable a dichas operaciones, y como IVA deducible en las casillas 56 y 58 (base imponible) y 57 y 59 (cuota deducible).
5.- El modelo de declaración trimestral del Impuesto sobre el Valor Añadido (Modelo 300) es el aprobado por la Orden Ministerial de 30 de diciembre de 1992 (Boletín Oficial del Estado del 31) en pesetas, y de 20 de enero de 1999 (Boletín Oficial del Estado del 22) en euros.
Las adquisiciones intracomunitarias de bienes de las que sea sujeto pasivo la entidad consultante deberán declararse, respectivamente, como IVA devengado en las casillas 19 (base imponible) y 20 (cuotas devengadas), y como IVA deducible en la casilla 24 (IVA deducible).
6.- Lo que comunico a Vd. con carácter vinculante, a tenor de lo previsto en el apartado 4 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 165. RD 1624/1992 arts. 63 y 64