La fusión por absorción se acoge al régimen especial del capítulo VIII del título VIII de la LIS (arts. 97 y ss.) cuando cumple formalmente los requisitos mercantiles del art. 233 LSA (transmisión en bloque del patrimonio, disolución sin liquidación, atribución de valores representativos del capital social con compensación en dinero ≤10%), siempre que no concurran indicios de fraude o evasión fiscal conforme al art. 110.2 LIS, cuya apreciación dependerá del análisis de los motivos económicos sustanciales de la operación.
Hechos
La entidad consultante, propiedad de tres hermanos, participa en un 64 por 100 en el capital de otra entidad a la que pretende absorber, perteneciendo el resto del capital de esta última a los mencionados tres hermanos.
Entre la entidad consultante, su participada, sus tres socios y la madre de éstos, reúnen el 33.3 % del capital de una tercera entidad.
La consultante pretende absorber a su participada para pasar a ser propietaria de la participación que la absorbida ostenta en la tercera entidad. Posteriormente, se estudiaría la conveniencia de vender o aportar a la entidad resultante de la fusión el resto de las acciones que los socios de la consultante y su madre tienen en la mencionada tercera entidad
Cuestión planteada
Se plantea si resulta aplicable a la operación de fusión descrita el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores contemplado en el capítulo VIII del título VIII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VIII de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS), regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores, definiendo en su artículo 97 las operaciones a las que será de aplicación dicho régimen.
Por lo que se refiere a la operación de fusión planteada, cabe señalar que la letra a) del apartado 1 de dicho artículo 97 de la LIS define, entre otras operaciones, la fusión por absorción como aquella operación por la cual “una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”.
Por su parte, el artículo 233.2 de la Ley de Sociedades Anónimas, cuyo Texto Refundido fue aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión, indicando que “si la fusión hubiese de resultar de la absorción de una o más sociedades por otra anónima ya existente, ésta adquirirá en igual forma los patrimonios de las sociedades absorbidas, que se extinguirán, aumentando, en su caso, el capital social en la cuantía que proceda.”
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo del artículo 233 de la Ley de Sociedades Anónimas, aplicable a las Sociedades de Responsabilidad Limitada según lo dispuesto en el artículo 94 de la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada, cumpliría las condiciones establecidas en la LIS para ser considerada como una operación de fusión y, por tanto, podría acogerse, en principio, al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VIII de la LIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Por otra parte, a los efectos de la aplicación de dicho régimen fiscal a la operación planteada, debe tenerse en consideración lo establecido en el artículo 110.2 de la LIS, según el cual:
"2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportaciones no dinerarias y canje de valores que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el caso planteado, la información facilitada por la consultante no permite determinar cual es el objetivo o la finalidad económica de la operación de fusión por absorción planteada, por lo que no puede emitirse un juicio sobre el acomodo al precepto tansctrito de la misma.
Referencia normativa
Ley 43/1995 art. 97