La escisión parcial accede al régimen especial del capítulo VIII del título VIII de la LIS únicamente cuando el patrimonio segregado constituya una rama de actividad, entendida como conjunto de elementos patrimoniales susceptibles de funcionar de forma autónoma y permitir el desarrollo de una explotación económica. La DGT precisa que esta rama debe existir previamente en la sociedad escindida, permitiendo identificar un conjunto patrimonial destinado a la misma actividad que desarrollará autónomamente la adquirente, descartando la mera transmisión de activos desconectados de una explotación previa identificable.
Hechos
La entidad consultante, que cuenta con dos socios al 50%, desarrolla la actividad de venta de repuestos y materiales de automóvil y demás vehículos de motor y maquinaria.
Se tiene la intención de segregar, mediante una escisión parcial, dos partes del patrimonio social afectos a las actividades de arrendamiento de locales industriales, traspasándolos a otras dos sociedades de nueva creación, atribuyéndose cada socio la totalidad de las participaciones sociales de una de las beneficiarias.
Cuestión planteada
Se plantea si a la operación de escisión parcial planteada le resulta aplicable el régimen fiscal especial establecido en el capítulo VIII del título VIII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VIII de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS), regula el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores.
El artículo 97.2.1º.b) de la LIS define, entre otras operaciones, la escisión parcial como aquella operación por la cual “una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio socia que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en los términos de la letra anterior.”
Además, el apartado 2.2º del artículo 97 de la LIS, señala que "en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad."
Se desprende de lo anterior que, aunque la normativa mercantil ampare un concepto amplio de escisión parcial (en concreto, el artículo 253 de la Ley de Sociedades Anónimas sólo exige respecto al patrimonio social que se segrega que forme una unidad económica),el régimen fiscal especial de la LIS sólo se aplica a aquellas escisiones parciales en las que el patrimonio segregado constituya una “rama de actividad”.
A tal efecto, el apartado 4 del artículo 97 de la LIS establece que:
“Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios…”
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VIII de la LIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en los conceptos de “rama de actividad” y de “unidad económica”, de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.
Por consiguiente, solo en la medida que cada patrimonio a escindir constituya una unidad económica autónoma diferenciable del resto del patrimonio de la entidad a escindir, la escisión parcial y subjetiva planteada podría acogerse al régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores, circunstancias que no parecen desprenderse del escrito de consulta.
De la información facilitada por la consultante no se desprende que las dos partes del patrimonio social aportados constituyan por sí mismos una rama de actividad. Así, se requiere que exista una organización empresarial en la consultante para llevar a cabo la gestión de cada parte que se pretende transmitir, que determine la existencia de una actividad económica, que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma. Por el contrario, en el caso planteado, de los hechos manifestados en la consulta, se desprende la existencia de una actividad económica principal con una sola organización empresarial, sin que se deduzca que exista una rama de actividad dedicada al arrendamiento de locales y mucho menos dos, lo que parece lógico desde el punto de vista de la racionalidad económica, lo cual imposibilita considerar rama de actividad, a los efectos fiscales que aquí nos ocupan, cada uno de los dos bloques patrimoniales escindidos.
Por último, cabe señalar que el artículo 110.2 de la LIS, establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportaciones no dinerarias y canje de valores que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para las mismas en el artículo 15 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que las motivaciones de índole fiscal no pueden ser un obstáculo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos. Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta no se mencionan las causas que llevan a realizar las mencionadas escisiones por lo que este Centro Directivo no puede pronunciarse respecto a la existencia o no de motivos económicos válidos.
Referencia normativa
Ley 43/1995 art. 97 y ss