Los servicios técnicos prestados por la consultante deben calificarse como rentas reguladas separadamente en el CDI Hispano-Brasileño de 1974, no como beneficios empresariales del artículo 7. Aunque la Administración brasileña pudiera aplicar el artículo 22 (rentas no mencionadas), el acuerdo interpretativo plasmado en el intercambio de cartas del 26 de febrero de 2003 entre autoridades competentes establish una caracterización específica para servicios técnicos que prevalece sobre interpretaciones internas brasileñas, independientemente de la anterior fecha de los hechos imponibles, vinculando así el régimen aplicable dentro del ámbito convencional.
Hechos
Entidad española que presta en Brasil servicios técnicos sin transferencia de tecnología a entidades con residencia en ese país. La consultante prevé recibir determinadas cantidades de Brasil como contraprestación a los citados servicios.
Cuestión planteada
Tratamiento tributario de esas rentas en aplicación del CDI Hispano-Brasileño. Determinar cuál es la categoría donde debe ser incluida la renta satisfecha a la sociedad consultante por los servicios técnicos prestados.
Contestación
El artículo 7 del Convenio entre el Estado Español y la República Federativa del Brasil para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta, hecho en Brasilia el 14 de noviembre de 1974 (BOE de 31 de diciembre de 1975), establece, en su primer apartado:
“1. Los beneficios de una empresa de un Estado contratante solamente pueden someterse a imposición en este Estado, a menos que la empresa efectúe operaciones en el otro Estado por medio de un establecimiento permanente situado en él...".
El artículo no define qué puede entenderse por “beneficios empresariales”, aunque sí delimita negativamente el ámbito de aplicación de las disposiciones que contiene. Así, el apartado 5 establece lo siguiente:
“5. Cuando los beneficios comprendan rentas reguladas separadamente en otros artículos de este Convenio, las disposiciones de aquéllos no quedarán afectadas por las del presente artículo”
Es decir, el Convenio regula separadamente algunas rentas que, aunque sean beneficios empresariales, no van a recibir el tratamiento previsto en el artículo 7, sino el que disponga el artículo que separadamente regule esa renta concreta. Así, el tratamiento de los intereses, cánones, dividendos y otros tipos de renta, como las derivadas de actividad profesional, se regula separadamente.
La consultante menciona una disposición interna en Brasil que estaría habilitando a la Administración brasileña para entender que este tipo de servicios deben recibir el tratamiento establecido en el artículo 22 del Convenio (“Rentas no mencionadas expresamente”).
En opinión de este Centro Directivo, tal interpretación no es posible en los términos del Convenio puesto que daría lugar a un tratamiento contrario a lo en él dispuesto, por los motivos que se exponen más adelante.
A este respecto conviene señalar que existe un acuerdo de interpretación del Convenio, basado en su artículo 25.3 (“Procedimiento amistoso”), plasmado en un intercambio de cartas entre las autoridades competentes brasileña y española, culminado el 26 de febrero de 2003, y aplicable a este caso a pesar de que los hechos imponibles son anteriores al intercambio de cartas.
Este intercambio de cartas está a disposición del contribuyente en el portal web del Ministerio de Hacienda, en la sección “Brasil” del área de “Convenios de doble imposición “ dentro del apartado “Legislación tributaria”, en concreto, en la siguiente dirección:
http:// portal.minhac.es/Minhac/Temas/Legislación/Legislación+tributaria/default.htm
En concreto, para los servicios técnicos, se señala lo siguiente:
2.”Cánones y servicios técnicos.
En relación con este tipo de rentas se acuerda lo siguiente:
. Todos los servicios técnicos o asistencia técnica, a excepción de lo dicho más adelante, se incluyen en el concepto de canon a los efectos de la aplicación el CDI, con independencia de que, en sí mismos, esos servicios supongan o no una transferencia de tecnología.
. A los servicios técnicos de carácter profesional relacionados con la calificación técnica de una persona o grupo de personas se les aplica el artículo 14 del CDI.
. En consecuencia, el artículo 22 del CDI relativo a Otras Rentas no resulta en ningún momento aplicable a los servicios técnicos prestados por una empresa de un Estado contratante en el otro Estado contratante.
. En la práctica, el ámbito de aplicación del artículo 7 es muy reducido a estos efectos.”
La consultante no ofrece datos que permitan discriminar si se trata de servicios técnicos de carácter profesional relacionados con la cualificación de alguna persona, o si se trta de servicios encuadrables en el concepto de cánones, mas cabe entender que debería limitarse a alguna de estas dos categorías, dados los criterios del Acuerdo transcritos.
En conclusión, en cuanto a los servicios que presta la consultante se debe indicar que la calificación como “Otras Rentas” no es aceptable para este tipo de rentas.
En lo que se refiere a la deducción por doble imposición internacional en el Impuesto sobre Sociedades español, de acuerdo con el artículo 29 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, (B.O.E. del 28 de diciembre), establece en su primer apartado, lo siguiente:
“1. En el caso de obligación personal de contribuir, cuando en la base imponible del sujeto pasivo se integren rentas obtenidas y gravadas en el extranjero se deducirá de la cuota íntegra la menor de las dos cantidades siguientes:
a) El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por razón de gravamen de naturaleza idéntica o análoga a este Impuesto.
No se deducirán los impuestos no pagados en virtud de exención, bonificación o cualquier otro beneficio fiscal.
Siendo de aplicación un convenio para evitar la doble imposición, la deducción no podrá exceder del impuesto que corresponda según el mismo.
b) El importe de la cuota íntegra que en España correspondería pagar por las mencionadas rentas si se hubieran obtenido en territorio español.”
Cuando media Convenio de doble imposición, el importe de la letra a) del apartado 1 que recoge el importe efectivo satisfecho no podrá exceder, a los efectos del propio artículo, de lo que de acuerdo a Convenio se hubiera debido pagar.
Lo mismo cabe deducir de lo dispuesto en el artículo 23.1 del Convenio: el Estado de residencia ha de permitir la deducción del impuesto pagado en el Estado de la fuente siempre que el impuesto pagado allí responda a las disposiciones del Convenio.
En consecuencia, el impuesto pagado por una incorrecta aplicación del Convenio no se considerará importe satisfecho a estos efectos. La posible doble imposición que pudiera derivar de esa errónea aplicación del Convenio, como parece haber sucedido en este caso, habrá de ser solucionada en la forma prevista en el artículo 25 del propio Convenio que regula el procedimiento amistoso.
Lo que comunico a Vd. con carácter vinculante, a tenor de lo previsto en el apartado 4 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Referencia normativa
CDI CON BRASIL, LEY 43/1995