La entidad consultante, aunque actúa formalmente en nombre de la agrupación de aseguradoras, realiza en nombre propio y por cuenta ajena operaciones de seguro (sujetas y exentas de IVA), siendo ella quien contrata, gestiona y se relaciona con los tomadores. En consecuencia, está obligada a presentar declaración anual de operaciones con terceras personas conforme al artículo 31.1 del RD 1065/2007, pues desarrolla actividades empresariales de intermediación de seguros que generan obligaciones declarativas independientemente de la posterior distribución de resultados entre las aseguradoras integrantes de la agrupación.
Hechos
Entidad que tiene como objeto principal la gestión y administración de seguros agrarios combinados, cuyos contratos son formalizados por dicha entidad para que después, el posible resultado prospero o adverso, se distribuya entre una agrupación de compañías de seguros (que cada año varía).
Cuestión planteada
Obligación de realizar la Declaración Anual de Operaciones con Terceras Personas
Contestación
La entidad consultante tiene como objeto principal la gestión y administración de seguros agrarios combinados, cuyos contratos son formalizados por dicha entidad para después, el posible resultado prospero o adverso, se distribuya entre una agrupación decompañías de seguros(que cada año varía).
Al respecto, las compañías que componen la agrupación no tienen conocimiento de quienes son los tomadores del seguro.
Además, Agroseguro tiene una estructura con medios humanos y materiales para la gestión de tales seguros.
En el escrito de consulta se señala que la consultante es una entidad sin ánimo de lucro y que actúa en nombre y por cuenta de todas las aseguradoras.
No obstante, la consultante está actuando en nombre propio y por cuenta ajena, ya que ella es quien contrata, quien gestiona y quien se relaciona con los asegurados (dirigiéndose éstos contra ella en todo lo referente a los aspectos de los contratos que suscriben), con indeferencia de que con posterioridad trasmita a las compañía de seguros los resultados de la contratación.
En consecuencia, la consultante está realizando en nombre propio y por cuenta ajena operaciones de seguro que están sujetas y exentas del IVA.
Por otra parte, señala en el escrito de consulta que la contratación de los seguros se realiza a través de pólizas colectivas suscritas por organizaciones de agricultores, de productores, cooperativas o cualquier otra figura apta que después repercuten el coste de la póliza a los productores individuales. Una parte de las primas del seguro son soportadas por los agricultores y el resto vía subvención del Estado y de las Comunidades Autónomas. Esas subvenciones tienen un límite porcentual máximo para cada cultivo establecido en la Ley de Presupuestos Generales del Estado.
Señalado lo anterior, el artículo 31.1 del Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, (BOE de 5 de septiembre), establece:
“De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 93 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, las personas físicas o jurídicas, públicas o privadas, así como las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de dicha ley, que desarrollen actividades empresariales o profesionales, deberán presentar una declaración anual relativa a sus operaciones con terceras personas.
A estos efectos, se considerarán actividades empresariales o profesionales todas las definidas como tales en el artículo 5.dos de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. Asimismo, tendrán esta consideración las actividades realizadas por quienes sean calificados de empresarios o profesionales en el artículo 5.uno de dicha ley, con excepción de lo dispuesto en su párrafo e).”
En consecuencia, en tanto en cuanto que la consultante realiza operaciones en nombre propio y por cuenta ajena está obligada a presentar la Declaración anual de Operaciones con Terceras Personas.
De conformidad con el precepto anterior, el artículo 33.1 del Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, señala:
“Los obligados tributarios a que se refiere el artículo 31.1 de este reglamento deberán relacionar en la declaración anual todas aquellas personas o entidades, cualquiera que sea su naturaleza o carácter, con quienes hayan efectuado operaciones que en su conjunto para cada una de dichas personas o entidades hayan superado la cifra de 3.005,06 euros durante el año natural correspondiente. A tales efectos, se computarán de forma separada las entregas y las adquisiciones de bienes y servicios.
A efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, tendrán la consideración de operaciones tanto las entregas de bienes y prestaciones de servicios como las adquisiciones de los mismos. En ambos casos, se incluirán las operaciones típicas y habituales, las ocasionales, las operaciones inmobiliarias y las subvenciones, auxilios o ayudas no reintegrables que puedan otorgar.
Con las excepciones que se señalan en el apartado siguiente, en la declaración anual se incluirán las entregas, prestaciones o adquisiciones de bienes y servicios sujetas y no exentas en el Impuesto sobre el Valor Añadido, así como las no sujetas o exentas de dicho impuesto.
Las entidades aseguradoras incluirán en su declaración anual las operaciones de seguro. A estos efectos, se atenderá al importe de las primas o contraprestaciones percibidas y a las indemnizaciones o prestaciones satisfechas y no será de aplicación a estas operaciones, en ningún caso, lo dispuesto en el párrafo a) del apartado siguiente.”
Como consecuencia del precepto anterior, la entidad deberá, en principio, declarar las primas o contraprestaciones percibidas y a las indemnizaciones o prestaciones satisfechas.
No obstante, para la delimitación concreta del alcance de la obligación, debe tenerse en cuenta lo señalado en el artículo 33.2.i) del Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, que establece que quedan excluidas del deber de declaración, entre otras, las siguientes operaciones:
“En general, todas aquellas operaciones respecto de las que exista una obligación periódica de suministro de información a la Administración tributaria estatal mediante declaraciones específicas diferentes a la regulada en esta subsección y cuyo contenido sea coincidente.”
Al respecto, debe tenerse en cuenta que el articulo 52 del Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, establece la Obligación de Informar sobre las Subvenciones o Indemnizaciones Derivadas del Ejercicio de Actividades Agrícolas, Ganaderas o Forestales, señalando:
“1. Las entidades públicas o privadas que concedan o reconozcan subvenciones, indemnizaciones o ayudas derivadas del ejercicio de actividades agrícolas, ganaderas o forestales estarán obligadas a presentar ante el órgano competente de la Administración tributaria una declaración anual de las satisfechas o abonadas durante el año anterior.
Cuando la entidad concedente no tenga su residencia en España, la obligación a que se refiere el párrafo anterior deberá ser cumplida por la entidad residente que tenga encomendada la gestión de las subvenciones, indemnizaciones o ayudas por cuenta de aquella.
2. En la declaración deberán figurar, además de los datos de identificación del declarante y del carácter con el que interviene en relación con las subvenciones, indemnizaciones o ayudas incluidas en la declaración, una relación nominativa de los perceptores con los siguientes datos:
a) Nombre, apellidos o razón social o denominación completa y número de identificación fiscal.
b) Importe, tipo y concepto de la subvención, indemnización o ayuda satisfecha o abonada.
3. A los efectos de su inclusión en la correspondiente declaración, estas subvenciones, indemnizaciones o ayudas se entenderán satisfechas el día que se expida la correspondiente orden de pago. De no existir orden de pago, se entenderán satisfechas cuando se efectúe el pago.”
En consecuencia, en tanto en cuanto que la referida obligación es coincidente con la Declaración Anual de Operaciones con Terceras Personas, los pagos realizados a terceros en concepto de indemnización no existirá obligación de incluirlos en la Declaración Anual de Operaciones con Terceras Personas ya que estarían consignados en la Obligación de Informar sobre las Subvenciones o Indemnizaciones Derivadas del Ejercicio de Actividades Agrícolas, Ganaderas o Forestales.
Ello significa que la consultante sólo consignará los cobros percibidos de los tomadores de las pólizas de seguros.
En este sentido, ha de señalarse que en tanto en cuanto las pólizas son suscritas con los tomadores de los seguros, tales sujetos serán los que deberán ser detallados en la Declaración Anual de Operaciones con Terceras Personas.
En cuanto al importe que ha de consignarse en la declaración, el consultante señala, tal como se ha detallado anteriormente, que la prima se paga en parte por los agricultores y en otra parte vía subvención. En relación a tal subvención, señala el escrito de consulta que legalmente tiene un límite porcentual máximo para cada tipo de cultivo.
En este sentido, el artículo 34.2.c) del Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, señala que:
“A efectos de lo dispuesto en esta subsección, se entenderá por importe total de la contraprestación el que resulte de aplicar las normas de determinación de la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido contenidas en los artículos 78, 79 y 80 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, incluso respecto de aquellas operaciones no sujetas o exentas del mismo que deban incluirse en la declaración anual de operaciones con terceras personas, todo ello sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 4 de este artículo.”
Al respecto, el artículo 20.uno.16 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que están exentas en dicho Impuesto:
“Las operaciones de seguro, reaseguro y capitalización.”
El hecho de que se trate de una operación sujeta pero exenta en el Impuesto sobre el Valor Añadido implica que sea de aplicación el anteriormente trascrito artículo 34.2.c) del Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos.
Así, en relación con el importe a consignar en la declaración, ha de traerse a colación lo establecido en el artículo 78.uno y dos.3º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, que establece lo siguiente:
“Uno. La base imponible del impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.
Dos. En particular, se incluyen en el concepto de contraprestación:
(…)
3º. Las subvenciones vinculadas directamente al precio de las operaciones sujetas al impuesto.
Se considerarán vinculadas directamente al precio de las operaciones sujetas al impuesto las subvenciones establecidas en función del número de unidades entregadas o del volumen de los servicios prestados cuando se determinen con anterioridad a la realización de la operación.”
En este sentido, en relación con las subvenciones abonadas por el Estado, será necesario distinguir si se trata de subvenciones vinculadas al precio de las operaciones o subvenciones no vinculadas al precio que no forman parte de la base imponible del Impuesto.
De acuerdo con citado artículo 78.Dos.3º de la Ley 37/1992, se pueden determinar los dos requisitos que han de concurrir para que una subvención se considere vinculada directamente al precio de las operaciones y, por tanto, forme parte de la base imponible del Impuesto:
1º. La subvención ha de establecerse en función del número de unidades entregadas o del volumen de los servicios prestados.
2º. La subvención ha de determinarse con anterioridad a la realización de las operaciones.
La adecuada interpretación del precepto de la Ley 37/1992 que se ha trascrito ha dado lugar a una reiterada doctrina que se ha plasmado en diversas consultas de este Centro Directivo, por todas, destacar la consulta V1473-08, de 14 de julio, en dónde se fijan los criterios que de acuerdo con la Directiva comunitaria y la Comisión deben reunir las subvenciones para considerarse vinculadas al precio.
Dichos criterios son los siguientes:
- El número de intervinientes en las operaciones.
- La incidencia en el precio de la concesión de la subvención.
- La previsibilidad de la subvención para el empresario o profesional que la percibe.
- La proporcionalidad entre el importe de la subvención y la cantidad de bienes o servicios a cuya provisión se condiciona la concesión de la subvención.
- Los aspectos formales de la subvención.
De los escasos datos aportados por la consultante no resulta posible determinar la naturaleza de la subvención a efectos de su posible inclusión en la base imponible del Impuesto.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RD 1065/2007: arts 31.1, 33.1, 33.2.i), 52, 34.2.c).