La tasa láctea pagada por el comprador (sustituto) constituye gasto deducible en IS conforme al régimen general de correcciones de valor (art. 12 TRLIS), sin perjuicio de su posterior repercusión al productor. Los deterioros de créditos por tasas no reclamadas judicialmente solo resultan deducibles si concurre alguna de las causas tasadas del art. 12.2 TRLIS (vencimiento de 6 meses, concurso, procesamiento o litigio); la reversión de saldos acreedores pendientes requiere que tales causas hayan desaparecido o que medie reclamación judicial efectiva, no siendo admisible la reversión masiva sin justificación individual de cada crédito.
Hechos
La entidad consultante es una empresa fabricante y comercializadora de productos lácteos que compra leche a productores y ganaderos.
Señala que los productores o ganaderos están obligados al pago de la "Tasa Suplementaria" de la leche, esta Tasa es un mecanismo de control de la producción lechera establecido por Unión Europea desde 1984 con la finalidad de reducir el desequilibrio entre la oferta y la demanda de leche, desincentivando la producción de excedentes a través del pago de la misma.
La entidad consultante ha tenido que hacer frente al pago de tasas lácteas desde el año 1996 al 2000 al ostentar la condición de sujeto pasivo responsable del pago de la misma en calidad de sustituto del contribuyente, con la posibilidad de repercutir su importe a los ganaderos productores en proporción del respectivo incumplimiento del cupo asignado, con la posibilidad de retener incluso en concepto de anticipo sobre la tasa adeudada una parte del precio de la leche y de repercutir el resto de la tasa debida.
La entidad consultante en los ejercicios en los que recibió las tasas suplementarias procedió a contabilizar los saldos en una cuenta a cobrar a los ganaderos y productores afectados, ajustando positivamente en el impuesto sobre sociedades los citados importes mediante ajuste extracontable, no considerándolo deducible en el ejercicio de la provisión contable o pago de la tasa. Este ajuste extracontable positivo lo revierte en la declaración del Impuesto sobre Sociedades en la que se van interponiendo las reclamaciones oportunas a los ganaderos.
Cuestión planteada
1) Se plantea si sería correcto entender que el pago de la tasa suplementaria por el sustituto del contribuyente es gasto deducible en el Impuesto sobre Sociedades sin perjuicio de su posterior repercusión al ganadero o productor contribuyente.
2) En caso afirmativo, se plantea la posibilidad de revertir de golpe los saldos aún no ajustados negativamente y pendientes de revertir por no haber sido reclamados aún judicialmente por parte de la entidad consultante
Contestación
El artículo 3 del Real Decreto 754/2005, de 24 de Junio por el que se regula el régimen de la tasa láctea señala:
“1. La tasa láctea es una exacción parafiscal, de las previstas en la disposición adicional primera de la Ley 58/2003, de 17 de Diciembre, General Tributaria.
(..).
3. Los productores son los sujetos pasivos contribuyentes de la tasa láctea, y los compradores son los sujetos pasivos sustitutos obligados a su pago.”
Por su parte, el artículo 36 de la Ley General Tributaria 58/2003 de 17 de Diciembre regula la figura del contribuyente y del sustituto del contribuyente, así:
“ (..)
3. Es sustituto el sujeto pasivo que, por imposición de ley y en el lugar del contribuyente, está obligado a cumplir la obligación tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a la misma.
El sustituto podrá exigir del contribuyente el importe de las obligaciones tributarias satisfechas, salvo que la ley señale otra cosa.”
En el ámbito del Impuesto sobre Sociedades, el artículo 10.3 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo establece lo siguiente: “(..) 3. En el método de estimación directa la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.”
Por su parte, el artículo 12 del TRLIS en relación a las correcciones de valor establece:
“(..)
2. Serán deducibles las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores, cuando en el momento del devengo del impuesto concurra alguna de las siguientes circunstancias:
a) Que haya transcurrido el plazo de seis meses desde el vencimiento de la obligación.
b) Que el deudor esté declarado en situación de concurso.
c) Que el deudor esté procesado por el delito de alzamiento de bienes.
d) Que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro.
No serán deducibles las pérdidas respecto de los créditos que seguidamente se citan, excepto que sean objeto de un procedimiento arbitral o judicial que verse sobre su existencia o cuantía:
1º Los adeudados o afianzados por entidades de derecho público.
2º Los afianzados por entidades de crédito o sociedades de garantía recíproca.
3º Los garantizados mediante derechos reales, pacto de reserva de dominio y derecho de retención, excepto en los casos de pérdida o envilecimiento de la garantía.
4º Los garantizados mediante un contrato de seguro de crédito o caución.
5º Los que hayan sido objeto de renovación o prórroga expresa.
No serán deducibles las pérdidas para la cobertura del riesgo derivado de las posibles insolvencias de personas o entidades vinculadas con el acreedor, salvo en el caso de insolvencia judicialmente declarada, ni las pérdidas basadas en estimaciones globales del riesgo de insolvencias de clientes y deudores.”
En consecuencia, de acuerdo con lo anteriormente señalado, el comprador tiene la condición de sujeto pasivo responsable del pago de la tasa suplementaria en calidad de sustituto del contribuyente y podrá exigir al contribuyente el importe de las obligaciones tributarias tal y como señala el artículo 36 de la Ley General Tributaria anteriormente mencionado. El consultante, ostentará por tanto, un derecho de crédito frente al contribuyente.
Serán deducibles las pérdidas por deterioro de los créditos derivados de las posibles insolvencias de deudores una vez que el consultante haya reclamado la obligación judicialmente o se haya cumplido cualquiera de las condiciones establecidas en el artículo 12.2 del TRLIS anteriormente mencionado.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 12