La operación descrita reúne la consideración de fusión conforme al artículo 97 LIS si se ejecuta bajo el amparo mercantil de la Sección segunda del Capítulo VIII del TRLSA o del artículo 94 LSRL, cumpliendo además todas las condiciones específicas del régimen (transmisión en bloque del patrimonio, disolución sin liquidación, atribución de valores representativos del capital social, compensación en dinero dentro del 10 % permitido). La conformidad mercantil con la operación de fusión constituye punto de partida necesario pero no suficiente para la aplicabilidad del régimen fiscal especial del Capítulo VIII, Título VIII LIS.
Hechos
Las consultantes tienen un patrimonio constituido principalmente por solares y construcciones destinadas a la actividad de promoción inmobiliaria y al arrendamiento, siendo una de ellas titular al 100% de las acciones de la segunda. Dado que ambas desarrollan idénticas actividades, se considera ineficiente desde el punto de vista empresarial el mantenimiento de estructuras separadas, ya que ello supone duplicidad de costes de mantenimiento, funcionamiento, gestión, etc. Asimismo, se considera más favorable, a efectos de solvencia y responsabilidad frente a terceros la agrupación en una sociedad de la totalidad de los elementos patrimoniales que actualmente se encuentran disgregados en dos sociedades. Por todo ello se plantea la unificación de ambas sociedades, mediante la cesión por parte de la entidad participada de la totalidad de sus activos y pasivos a la entidad que posee la participación.
Cuestión planteada
Si es aplicable a la operación descrita lo previsto en el Capítulo VIII, del Título VIII, de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS).
Contestación
Establece el artículo 97 de la LIS, en su apartado primero, que tendrá la consideración de fusión la operación por la cual:
“a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.
b) Dos o más entidades transmiten en bloque a otra nueva, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, la totalidad de sus patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la nueva entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.
c) Una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social”.
Uno de los propósitos declarados de la Ley 29/1991, de 16 de diciembre, de adecuación de determinados conceptos impositivos a las directrices y reglamentos de las Comunidades Europeas, de la que trae causa el régimen especial de las escisiones contenido actualmente en el Capítulo VIII del Título VIII de la Ley del IS fue la armonización de las normas fiscales con las normas mercantiles que regulan estas operaciones, de manera que los conceptos fiscales de estas operaciones tengan como punto de partida, necesario pero no siempre suficiente, los del Derecho Mercantil. En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza, en el ámbito mercantil, al amparo de lo dispuesto por en la Sección segunda del Capítulo VIII del Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, así como por el artículo 94 de la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada, que a su vez remite a la normativa sobre Sociedades Anónimas, cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en la LIS para ser considerada como una operación de fusión y, por tanto, podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VIII de la citada Ley de cumplirse las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Por otra parte, a los efectos de la aplicación de dicho régimen fiscal a la operación planteada, debe tenerse en consideración lo establecido en el artículo 110.2 de la LIS, según el cual:
"2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportaciones no dinerarias y canje de valores que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
La consultante señala que los motivos para llevar a cabo la operación de escisión son son los de mejorar la gestión, reducir costes y aumentar la solvencia frente a terceros, motivos que, a priori, pueden ser calificados como económicamente válidos, a los efectos de disfrutar del Régimen especial contemplado en el Capítulo VIII del Titulo VIII de la LIS.
No obstante, es necesario hacer constar que la presente contestación se realiza únicamente en atención y de acuerdo con los hechos, circunstancias y datos expresados por el consultante en su escrito, teniendo efectos sólo respecto de ellos. La existencia de otras circunstancias, previas, simultáneas o posteriores a la escisión, que no hayan sido mencionadas en dicho escrito, pudieran tener influencia en la determinación del propósito principal de las operaciones proyectadas analizadas en su conjunto, de tal modo que su concurrencia podría alterar la opinión aquí expuesta.
Referencia normativa
Ley 43/1995 art. 97 y 110