Las bases imponibles negativas pendientes de compensación en la entidad transmitente serán compensables por la adquirente conforme al artículo 104.3 LIS, sin limitación alguna cuando la adquirente no participe en el capital de la transmitente ni ambas formen parte de un grupo. Si concurren estas circunstancias y no ha habido depreciación de participación motivada por las pérdidas, la reducción de compensación solo procede si existe diferencia positiva entre el valor de aportaciones realizadas por socios y su valor contable, cuya cuantificación requiere identificar todas las entregas de fondos propios desde constitución, computadas únicamente respecto a las participaciones que posee la adquirente en fusión.
Hechos
La entidad consultante adquirió en julio de 1996 la totalidad del capital de otra sociedad por un importe superior al de su capital social en ese momento, sin que existiesen otros fondos propios en la entidad participada. Esta última entidad tenía bases imponibles negativas pendientes de compensar generadas con anterioridad a la adquisición de la participación, sin que las mismas estuviesen sujetas a la limitación a su compensación a que se refiere el artículo 23.3 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
En los ejercicios posteriores se ha compensado parte de dichas bases imponibles negativas, sin que la consultante haya dotado ninguna provisión por depreciación de la participación en dicha sociedad, estando previsto realizar una operación de fusión por la cual la consultante absorbería a la sociedad participada.
Cuestión planteada
Si con posterioridad a la realización de la operación de fusión la consultante puede compensar las bases imponibles negativas que estuviesen pendientes de compensación en el momento de realizarse la fusión.
Contestación
El artículo 104.3 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS) establece que:
"3. Las bases imponibles negativas pendientes de compensación en la entidad transmitente podrán ser compensadas por la entidad adquirente.
Cuando la entidad adquirente participe en el capital de la entidad transmitente, o bien ambas formen parte de un grupo de sociedades al que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio, la base imponible negativa susceptible de compensación se reducirá en el importe de la diferencia positiva entre el valor de las aportaciones de los socios, realizada por cualquier título, correspondientes a dicha participación o a las participaciones que las entidades del grupo tengan sobre la entidad transmitente, y su valor contable.
En ningún caso serán compensables las bases imponibles negativas correspondientes a pérdidas sufridas por la entidad transmitente que hayan motivado la depreciación de la participación de la entidad adquirente en el capital de la entidad transmitente, o la depreciación de la participación de otra entidad en esta última cuando todas ellas formen parte de un grupo de sociedades al que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio".
Dado que, según se desprende de los hechos manifestados en la consulta, las pérdidas de la sociedad participada no han motivado una depreciación de la participación que la consultante tiene en el capital de la sociedad absorbida, la limitación de la compensación de las bases imponibles negativas de esta última sociedad solamente procedería en el caso de que concurriesen las condiciones a que se refiere el segundo párrafo del citado artículo 104.3 de la LIS.
En este sentido, a los efectos de determinar el valor de las aportaciones realizadas por los socios a la sociedad absorbida, debe tenerse en consideración lo siguiente:
a) Se considerarán "aportaciones" todas las entregas efectuadas por los socios a la sociedad, siempre que tengan para ésta la condición de fondos propios y no de financiación ajena o autofinanciación. Así, se tendrán en cuenta los desembolsos de capital, las aportaciones para compensar pérdidas y las cantidades entregadas en concepto de prima de emisión.
b) Se computarán todas las aportaciones efectuadas desde la constitución de la sociedad por cualquier socio, incluso por aquéllos que ya han dejado de serlo por haber transmitido su participación con anterioridad.
c) Sólo se computarán las aportaciones efectuadas que se correspondan con aquellas acciones o participaciones en el capital que están en posesión de la entidad adquirente en el momento de la fusión.
De los hechos expuestos en la consulta parece desprenderse que la sociedad adquirente no ha realizado aportaciones a la entidad transmitente, por lo que habrá que tomar en consideración únicamente aquellas aportaciones realizadas por los anteriores socios, de manera que si el importe de las mismas es inferior al valor de adquisición de la participación en la sociedad transmitente, las bases imponibles negativas pendientes de compensación en esta última podrán ser compensadas por la entidad consultante una vez realizada la operación de fusión.
Referencia normativa
LEY 43/1995 Art. 104.3