La operación se califica como escisión con atribución desproporcionada de valores a los socios. Dado que no existe reparto proporcional a la participación original, la DGT condiciona el acceso al régimen especial del artículo 97 LIS a que cada patrimonio segregado constituya una rama de actividad susceptible de funcionamiento autónomo. La ausencia de este requisito determina la exclusión del régimen fiscal preferente y la aplicación del régimen ordinario de tributación.
Hechos
El objeto social de la entidad consultante, participada al 50% por dos personas físicas, consiste en la adquisición, tenencia, posesión, disfrute y administración de toda clase de bienes inmuebles. Por diferencias entre los socios se va a llevar a cabo una operación de escisión total, en virtud de la cual se traspasará a dos sociedades limitadas unipersonales ya existentes, cuyos socios únicos son las mismas personas físicas, la totalidad del patrimonio empresarial, en una proporción del 50% de manera que cada una de ellas adquiera los terrenos en proindiviso, la nave industrial segregada en dos partes y los derechos de cobro y deudas por mitades, adquiriendo una de ellas la maquinaria.Cada uno de los socios de la escindida recibirá de la entidad adquirente, de la que ya es socio, unas participaciones sociales equivalentes a la parte del patrimonio social de la escindida que se traspasa a la misma.
Cuestión planteada
Aplicación del régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores regulado en el capítulo VIII del título VIII de la Ley 43/1995 a la operación descrita.
Contestación
El capítulo VIII del título VIII de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS), regula el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores.
Al respecto, el artículo 97 de la LIS establece que:
“(…)
2.1º. Tendrá la consideración de escisión la operación por la cual:
a) Una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.
(…)
2º. En los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad.
(…)
4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la sociedad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan.
(…)”.
La legislación fiscal no establece un concepto de escisión diferente del resultante de la legislación mercantil, según se desprende del artículo 252 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre.
No obstante, tal y como se contempla en el señalado artículo 97.2.2º de la LIS, en el supuesto de que la atribución de valores de alguna de las adquirentes a los socios se realice en proporción distinta a la que tenían en las sociedades que se escinden, lo que ocurre en el caso planteado, la LIS exige que los patrimonios adquiridos por las sociedades beneficiarias constituyan ramas de actividad para que la operación de escisión pueda acogerse al régimen especial.
Así pues, al no existir reparto proporcional, sólo aquellas operaciones de escisión en las que el patrimonio segregado permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica, identificable tanto en sede de la entidad transmitente como en sede de la adquirente, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VIII de la LIS. Por consiguiente, en la medida en que el patrimonio a escindir constituya una unidad económica diferenciable del resto del patrimonio de la entidad a escindir, o una división, desde el punto de vista organizativo de dicha entidad, dicha escisión podría acogerse al régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores.
De la información facilitada por la consultante se desprende que los elementos aportados no constituyen por sí mismos una rama de actividad. Así, se requiere que exista una organización empresarial en la consultante para llevar a cabo la gestión de cada parte de patrimonio que se pretende transmitir, que determine la existencia de una actividad económica, que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma. Por el contrario, en el caso planteado no concurre la existencia previa de la referida explotación económica en sede de la consultante dirigida a la gestión y explotación de cada uno de los patrimonios aportados, que básicamente consisten en el 50% de unos terrenos en proindiviso y una nave industrial segregada en dos partes, lo cual imposibilita considerar ramas de actividad dichos patrimonios aportados. En la medida que la operación planteada parece una mera división de los inmuebles que constituyen el patrimonio de la entidad y no de ramas de actividad, la misma no podrá disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VIII de la LIS.
Referencia normativa
Ley 43/1995 art. 97-2