En escisión parcial con minusvalía de elementos amortizables, la entidad adquirente debe valorar fiscalmente los bienes por los valores que tenían en la escindida antes de la operación y computar amortización sobre esos valores históricos, aunque contabilice por valor de mercado inferior. El requisito de contabilización del gasto (art. 19 LIS) se considera cumplido porque la escindida contabilizó la diferencia; la adquirente practicará ajuste negativo anual por la divergencia entre amortización contabilizada (menor) y la fiscalmente deducible (sobre valor histórico).
Hechos
Con fecha 29 de diciembre de 1997 se realizó una operación de escisión parcial, acogida al régimen fiscal especial previsto en el capítulo VIII del título VIII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, por la cual la entidad consultante adquirió los elementos patrimoniales que constituían la rama de actividad escindida, considerando las partes que las operaciones imputables al patrimonio escindido han sido realizadas por la consultante desde el 30 de junio de 1997, fecha de conclusión del período impositivo de ambas sociedades, por lo que los ingresos y gastos correspondientes a los activos transmitidos han sido registrados en la cuenta de pérdidas y ganancias de la consultante desde aquella fecha.
La transmisión del patrimonio escindido puso de manifiesto en la entidad escindida rentas positivas y negativas que fueron contabilizadas en dicha entidad, practicando un ajuste positivo por el saldo neto negativo de dichas rentas a efectos del Impuesto sobre Sociedades. Por otra parte, la consultante contabilizó los bienes adquiridos por su valor de mercado.
Cuestión planteada
Si las amortizaciones fiscales de los elementos transmitidos con minusvalía deben realizarse sobre los valores que tenían en la sociedad transmitente con independencia de que las amortizaciones que se contabilicen lo sean por un importe inferior, practicándose un ajuste negativo.
Contestación
El artículo 105 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS) establece que las rentas de las actividades realizadas por las entidades extinguidas a causa de las operaciones mencionadas en el artículo 97 de esta Ley, entre ellas la operación de escisión parcial, se imputarán de acuerdo con lo previsto en las normas mercantiles.
En el caso de una operación de escisión parcial la entidad escindida no se extingue, por lo que no será de aplicación lo establecido en el citado artículo 105 de la LIS y, por tanto, los ingresos y gastos derivados de la explotación del patrimonio escindido se imputarán a la entidad escindida hasta el momento en que se transmita dicho patrimonio.
Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en los artículos 98 y 99 de la LIS, no se integran en la base imponible las rentas derivadas de la transmisión del patrimonio escindido, valorándose los bienes y derechos adquiridos en la escisión, a efectos fiscales, por los mismos valores que tenían en la entidad transmitente antes de realizar la operación.
En consecuencia, las rentas positivas derivadas de la transmisión del patrimonio escindido no se integran en la base imponible de la entidad escindida (transmitente) y, además, la entidad consultante (adquirente) debe valorar a efectos fiscales los bienes y derechos a los que corresponden tales rentas por el mismo valor que tenían en la entidad escindida con anterioridad a la escisión.
Tampoco se integrarán en la base imponible de la entidad escindida las rentas negativas puestas de manifiesto en elementos amortizables, suponiendo que en ejercicios anteriores la amortización contabilizada se hubiera correspondido con la depreciación efectiva de los mismos.
Sin perjuicio de ello, la consultante valorará a efectos fiscales dichos elementos por los mismos valores que tenían en la entidad escindida con anterioridad a la escisión, computando la amortización sobre tales valores aun cuando la entidad haya contabilizado dichos elementos por su valor de mercado, inferior al valor que a efectos fiscales tienen los mismos.
En tal caso, la sociedad beneficiaria de la escisión deberá practicar en cada período impositivo el correspondiente ajuste negativo al resultado contable para determinar la base imponible que recoja la diferencia entre la amortización contabilizada y la que hubiera correspondido de no haberse llevado a cabo la operación de escisión, considerándose cumplido el requisito de la contabilización de tal gasto a que se refiere el artículo 19 de la LIS, en la medida en que la entidad escindida contabilizó como gasto tal diferencia y, por ello, practicó el correspondiente ajuste positivo en el período impositivo en el que tuvo lugar la operación de escisión.
Referencia normativa
LEY 43/1995 Arts. 99 y 105