En las entregas de aleaciones dentales en oro realizadas por la consultante a protésicos dentales que actúan como empresarios/profesionales, estos últimos serán sujetos pasivos del IVA cuando adquieran oro sin elaborar u oro semielaborado de ley ≥325 milésimas (materia prima objetivamente no destinada al consumo final). El tipo aplicable es el 16 % con carácter general; no obstante, cuando la aleación dental se configure objetivamente como aparato o producto sanitario destinado esencialmente a suplir deficiencias físicas o únicamente para prevenir/diagnosticar/tratar dolencias bucodentales, resulta aplicable el tipo reducido del 7 %.
Hechos
Entidad mercantil que fabrica y comercializa aleaciones dentales y soldaduras de metales preciosos utilizados en ortodoncia. Dichos productos se encuentran catalogados como de uso exclusivo en el sector sanitario.
Cuestión planteada
- Sujeto pasivo en las entregas de aleaciones dentales en oro efectuadas por la entidad consultante a protésicos dentales que actúan como empresarios o profesionales.
- Tipo impositivo aplicable a las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de las aleaciones dentales y soldaduras objeto de consulta.
Contestación
1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 84, apartado uno, número 2º, letra b) de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), en las entregas de aleaciones dentales en oro efectuadas por la entidad consultante para protésicos dentales que actúan en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional estos últimos serán sujetos pasivos de dichas entregas en los casos que adquieran oro sin elaborar o productos semielaborados de oro, de ley igual o superior a 325 milésimas.
A tal efecto, se considerarán oro sin elaborar o producto semielaborado de oro de ley igual o superior a 325 milésimas los productos que se utilicen normalmente como materia prima para elaborar productos terminados de oro, tales como lingotes, laminados, chapas, hojas, varillas, hilos, bandas, tubos, granallas, cadenas o cualquier otro que, por sus características objetivas, no esté normalmente destinado al consumo final.
2.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 90, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 16 por ciento, salvo en los casos previstos en el artículo 91 de la misma Ley.
El artículo 91, apartado uno.1, número 6º de la Ley 37/1992, declara que se aplicará el tipo impositivo del 7 por ciento a las entregas, importaciones y adquisiciones intracomunitarias de aparatos y complementos que, objetivamente considerados, sean susceptibles de destinarse esencial o principalmente a suplir las deficiencias físicas del hombre o de los animales, así como a las entregas, importaciones y adquisiciones intraco-munitarias de los productos sanitarios, material, equipos e instrumental que, objetivamente considerados, sólo puedan utilizarse para prevenir, diagnosticar, tratar, aliviar o curar las enfermedades o dolencias del hombre o de los animales.
El tipo impositivo reducido del 7 por ciento previsto en el citado precepto resulta por tanto aplicable a aquellos aparatos y productos que, por su configuración objetiva, se destinen esencial o principalmente a suplir las deficiencias del hombre o de los animales o sólo puedan destinarse a prevenir, diagnosticar, tratar, aliviar o curar las enfermedades o dolencias del hombre o de los animales, respectivamente.
Este Centro Directivo, en particular en la Resolución de 23 de abril de 1986 (Boletín Oficial del Estado del 8 de mayo) en relación con la materia objeto de consulta, ha considerado lo siguiente:
"Se aplicará el tipo impositivo del 6 por 100 a las entregas o, en su caso, importaciones de aparatos e instrumentos médico-quirúrgicos y, en particular, los necesarios para obturaciones y cirugía bucal, así como a las entregas o importaciones de prótesis odontológicas.
Sin embargo, no puede extenderse la aplicación del citado tipo impositivo del 6 por 100 a las entregas o importaciones de materiales, aparatos e instrumentos para la confección de prótesis dentales que, por consiguiente, tributarán al tipo general del 12 por 100 establecido en el artículo 56, número 1, del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido."
También, en idéntico sentido, la Resolución de esta Dirección General de Tributos, de 24 de febrero de 1986 (Boletín Oficial del Estado del 1 de marzo) estableció lo siguiente:
"Las entregas de aleaciones dentales, materiales, aparatos e instrumentos para la confección de prótesis dentales deberán tributar al tipo impositivo del 12 por 100, de acuerdo con el artículo 56 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido."
Por otra parte, de acuerdo con lo dispuesto en el Real Decreto 414/1996, de 1 de marzo, por el que se regulan los productos sanitarios (Boletín Oficial del Estado del 24 de abril), las aleaciones dentales tienen la consideración de productos sanitarios.
En consecuencia, esta Dirección General entiende que:
1º.- Tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 7 por ciento las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de aleaciones dentales y soldaduras objeto de consulta que, de forma directa e inmediata, se puedan destinar a los usos sanitarios previstos en el artículo 91.uno.1.6º de la Ley 37/1992.
2º.- Tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 16 por ciento las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de las aleaciones dentales y soldaduras objeto de consulta que, objetivamente consideradas, no puedan destinarse directa e inmediatamente a los mencionados usos sanitarios, aunque tengan la consideración de productos sanitarios, según la normativa vigente en la materia.
3º.- En ningún caso, resultaría aplicable a las aleaciones dentales y soldaduras objeto de consulta lo previsto en el párrafo primero del artículo 91.Uno.1.6º de la Ley 37/1992, dado que dichos artículos no pueden considerarse como aparatos susceptibles de destinarse esencial o principalmente a suplir deficiencias físicas del hombre.
3.- Lo que comunico a vd. con carácter vinculante, exclusivamente lo expuesto en el punto 2 de esta contestación, a tenor de lo previsto en el apartado 4 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 84-uno-2º-b); 90-uno; 91-uno-1-6º