Los servicios hospitalarios, quirúrgicos y anestésicos constituyen una prestación única en el plano económico, no susceptible de desglose artificial en facturas independientes. Aunque formalmente distintos, su vinculación funcional —como elementos integrantes de la intervención quirúrgica— impide su tratamiento como operaciones separadas a efectos de IVA. La exención por asistencia sanitaria (art. 20.2 LIVA) ampara el conjunto indivisible, sin perjuicio de que los honorarios del cirujano y anestesista, si cumplen condiciones específicas de independencia real, pudieran en casos excepcionales facturarse separadamente; tal calificación requiere análisis concreto del vínculo económico y funcional entre elementos.
Hechos
La consultante es una consignataria de buques que prestó un servicio de asistencia médica a un tripulante de un buque inglés a través de una clínica donde fue intervenido.
Cuestión planteada
Si se puede desglosar en dos facturas distintas recogiendo en una los gastos hospitalarios y en otra los honorarios profesionales del cirujano y anestesista.
Contestación
1.- El número 2º del apartado Uno del artículo 20 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre del Impuesto sobre el Valor Añadido, (BOE del 29) establece la exención de: “Las prestaciones de servicios de hospitalización o asistencia sanitaria y las demás relacionadas directamente con las mismas realizadas por Entidades de Derecho público o por Entidades o establecimientos privados en régimen de precios autorizados o comunicados.
Se considerarán directamente relacionados con las de hospitalización y asistencia sanitaria las prestaciones de servicios de alimentación, alojamiento, quirófano, suministro de medicamentos y material sanitario y otros análogos prestados por clínicas, laboratorios, sanatorios y demás establecimientos de hospitalización y asistencia sanitaria.
La exención no se extiende a las operaciones siguientes:
a) La entrega de medicamentos para ser consumidos fuera de los establecimientos mencionados en el primer párrafo de este número.
b) Los servicios de alimentación y alojamiento prestados a personas distintas de los destinatarios de los servicios de hospitalización y asistencia sanitaria y de sus acompañantes.
c) Los servicios veterinarios.
d) Los arrendamientos de bienes efectuados por las Entidades a que se refiere el presente número.”.
En consecuencia con lo anterior los servicios de asistencia sanitaria prestados por la clínica estarán sujetos y exentos del Impuesto.
2.- Una vez determinada la exención de los servicios sanitarios, lo que se plantea en la consulta es si los mismos pueden considerarse como servicios independientes a los efectos de emisión de facturas distintas. En particular, si cabría la facturación en tres facturas independientes, una de gastos hospitalarios y otras dos correspondientes a los gastos del cirujano y anestesista sobre los que el consultante practicaría la correspondiente retención.
Según reiterada jurisprudencia europea, cuando una operación está constituida por un conjunto de elementos, procede tomar en consideración todas las circunstancias para determinar si se trata de dos o más prestaciones distintas o de una prestación única. Aunque cada operación ha de considerarse normalmente distinta e independiente, la operación consistente en una única prestación en el plano económico no debe desglosarse artificialmente para no alterar la funcionalidad del sistema del IVA.
Por otro lado, en determinadas circunstancias, varias prestaciones formalmente distintas, que podrían realizarse separadamente, deben considerarse como una operación única cuando no son independientes. Existe una prestación única: i) cuando dos o varios elementos se encuentran tan estrechamente ligados que forman una sola prestación económica indisociable cuyo desglose resultaría artificial, o ii) cuando uno o varios elementos constituyen una prestación principal mientras que los demás son accesorios.
En particular, una prestación debe ser considerada accesoria de una prestación principal cuando no constituye para el destinatario un fin en sí, sino el medio de disfrutar en las mejores condiciones del servicio principal del prestador.
Atendiendo a estos criterios, retiradamente utilizados por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (véase sentencia Everytinhg &Everywhere, asunto C-276-09, entre otras), debe considerarse que los servicios prestados por la clínica hospitalaria constituyen una única prestación indivisible, servicio que en todo caso, atendiendo a lo previsto en el apartado 1 de esta contestación, debe quedar sujeto y exento del Impuesto.
3.- En cuanto a la obligación de facturación de dichos servicios habrá que estar a lo previsto en el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre, (BOE del 1 de diciembre).
En particular, el artículo 3.1 de dicho Reglamento dispone lo siguiente:
“1. No existirá obligación de expedir factura, salvo en los supuestos contenidos en el apartado 2 del artículo 2 de este Reglamento, por las operaciones siguientes:
a) Las operaciones exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, en virtud de lo establecido en el artículo 20 de su ley reguladora, con excepción de las operaciones a que se refiere el apartado 2 siguiente. No obstante, la expedición de factura será obligatoria en las operaciones exentas de este Impuesto de acuerdo con el artículo 20.Uno.2.º, 3.º, 4.º, 5.º, 15.º, 20.º, 21.º, 22.º, 24.º y 25.º de la Ley del Impuesto.”
Por tanto, en las operaciones de asistencia sanitaria la clínica tendrá la obligación de emitir factura con el contenido previsto en el artículo 6 del Reglamento de facturación.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 79-Dos