La consultante que desarrolle actividades de beneficio de yacimientos graníticos y piedra ornamental puede aplicar el régimen de libre amortización del artículo 111 LIS respecto de activos mineros directamente incardinados en el proceso extractivo (excluyendo bienes de servicios auxiliares), y simultáneamente reducir base en concepto de factor de agotamiento conforme al artículo 112 LIS siempre que cumpla los requisitos de clasificación sectorial. La reinversión de dotaciones al factor de agotamiento en participaciones de entidades beneficiadoras no es tratada expresamente en la consulta como condición de acceso, pero la deducibilidad dependerá de que tales dotaciones se destinen efectivamente a la explotación del yacimiento según la Ley 22/1973.
Hechos
La Consejería de Industria e Comercio de XXX autorizó a la consultante para que se estableciera como establecimiento minero de beneficio en virtud de lo establecido en el artículo 138 del Reglamento General para el Régimen de la Minería.
Por su parte, otra entidad, cuyo objeto de actividad es la explotación, obtención, producción, comercialización y venta de canteras o yacimientos graníticos y piedra ornamental, proyecta reinvertir los recursos destinados a dotaciones al factor de agotamiento en la suscripción de participaciones en el capital de la entidad consultante.
Cuestión planteada
Régimen especial de la minería:
1ª Cuestión: Posibilidad de que la consultante disfrute del régimen de libre amortización de activos mineros y reduzca su base imponible en el importe de las dotaciones que realice al factor de agotamiento.
2ª Cuestión: Si la entidad dedicada a la explotación, obtención, producción, comercialización y venta de canteras o yacimientos graníticos y piedra ornamental puede reinvertir las dotaciones al factor de agotamiento en la adquisición de participaciones en el capital de la entidad de beneficio de yacimientos mineros y recursos geológicos.
Contestación
El régimen fiscal de la minería se encuentra regulado en el Título VIII Capítulo IX de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS, publicada en el B.O.E. de 28 de diciembre de 1995). Su normativa tiene prevista dos medidas aplicables con carácter particular para empresas mineras: un régimen de libre amortización de activos mineros y la posibilidad de reducir la base imponible en el importe de las cantidades destinadas en concepto de factor de agotamiento. Cada medida está prevista en relación con el desarrollo de una actividad determinada.
El régimen de libre amortización de activos mineros se encuentra regulado en el artículo 111 de la LIS, que dispone que las entidades que desarrollen actividades de exploración, investigación y explotación o beneficio de yacimientos minerales y demás recursos geológicos clasificados en la sección C), apartado 1, del artículo 3 de la Ley 22/1973, de 21 de julio, de Minas, o en la sección D), creada por la Ley 54/1980, de 5 de noviembre, que modifica la Ley de Minas, así como de los que reglamentariamente se determinen con carácter general entre los incluidos en las secciones A) y B) del artículo citado, podrán gozar, en relación con sus inversiones en activos mineros y con las cantidades abonadas en concepto de canon de superficie, de libertad de amortización durante diez años contados a partir del comienzo del primer período impositivo en cuya base imponible se integre el resultado de la explotación.
Por tanto, en la medida en que la entidad consultante desarrolle actividades de beneficio de los yacimientos minerales o recursos geológicos a que se refiere el artículo 111 de la LIS, podrá disfrutar del régimen de libre amortización en los términos señalados respecto de sus activos mineros, entendiéndose por tales los elementos patrimoniales del inmovilizado que esté incardinado directamente en el proceso de la actividad minera, definida en la Ley 22/1973, de 21 de julio, de minas (B.O.E. de 24 de julio de 1973), artículo 1, como actividad de investigación y aprovechamiento de los yacimientos minerales y demás recursos geológicos cualesquiera que fueren su origen y estado físico, quedando excluidos todos aquellos activos destinados a la mera prestación de servicios para la realización o desarrollo de la actividad minera propiamente dicha.
Por otra parte, el régimen fiscal del factor de agotamiento, establecido en el artículo 112 de la LIS, requiere que el sujeto pasivo realice bien actividades de aprovechamiento de los recursos minerales a los que se refiere la Ley de minas, o bien el aprovechamiento de alguna de las materias primas minerales declaradas prioritarias en el Plan Nacional de Abastecimiento, por lo que es necesario determinar el concepto de aprovechamiento según la normativa minera.
En este sentido, del articulado de la mencionada Ley 22/1973, de 21 de julio, se desprende que la actividad de aprovechamiento consiste en la explotación de yacimientos mineros. A igual conclusión se llega con la Ley 6/1977, de 4 de enero, de Fomento de la minería, en particular de su artículo 2, de donde se deduce que el aprovechamiento de yacimientos es una actividad diferenciada del simple tratamiento, beneficio o transformación de materias primas minerales.
En consecuencia, el factor de agotamiento solamente alcanza a las actividades de aprovechamiento, esto es, a la explotación de yacimientos de esos minerales, por lo que las operaciones de beneficio de tales recursos minerales y geológicos no determinan el derecho a reducir la base imponible en concepto de factor de agotamiento.
2ª Cuestión.
El artículo 113 de la LIS obliga a destinar las cantidades que reducen la base imponible en concepto de factor de agotamiento a determinadas inversiones.
En cuanto a la posibilidad de que esa inversión se concrete en la suscripción de participaciones en la entidad consultante, se debe mencionar que la letra c) del referido artículo 113 estipula la posibilidad de que la reinversión se produzca mediante la suscripción de valores representativos del capital social de empresas dedicadas exclusivamente a las siguientes actividades:
a) Exploración e investigación de nuevos yacimientos minerales y demás recursos geológicos.
b) Investigación que permita mejorar la recuperación o calidad de los productos obtenidos.
c) Investigación que permita obtener un mejor conocimiento de las reserva del yacimiento en explotación.
d) Explotación de yacimientos minerales y demás recursos geológicos clasificados en la sección C) del artículo 3 de la Ley 22/1973, de 21 de julio, de Minas, y en la sección D), creada por la Ley 54/1980, de 5 de noviembre, que modifica la Ley de Minas, en lo relativo a minerales radioactivos, recursos geotérmicos, rocas bituminosas y cualesquiera otros yacimientos minerales o recursos geológicos de interés energético que el Gobierno acuerde incluir en esta sección, siempre que, en ambos casos los valores se mantengan ininterrumpidamente en el patrimonio de la entidad por un plazo de diez años.
En el caso planteado, se trata de la adquisición de participaciones en una entidad, la consultante, que tiene por objeto la elaboración y comercialización de mármoles y granitos y la distribución, venta y colocación, al por mayor y al por menor, de dichos materiales y sus derivados, y que ha obtenido la calificación como establecimiento de beneficio. De esta forma, se constata que su actividad no figura entre los supuestos antes reproducidos, ya que no se trata de la exploración o de investigación. Tampoco se pueden considerar como actividades de explotación puesto que, de la redacción de la Ley de Minas, en particular su artículo 37 y siguientes, tienen la consideración de actividades de aprovechamiento la exploración, investigación y explotación, como diferenciadas de las actividades de beneficio.
Por tanto, no es posible reinvertir los importes que han reducido la base imponible en concepto de factor de agotamiento en la adquisición de participaciones en el capital de una entidad cuya objeto es el beneficio de yacimientos minerales y demás recursos geológicos.
Referencia normativa
LEY 43/1995 Arts. 111 y 112