La aplicación del régimen especial de aportación no dineraria de rama de actividad (art. 97.3 LIS) requiere que el patrimonio segregado constituya una unidad económica autónoma capaz de funcionar por sus propios medios en la adquirente. La DGT precisa que esta condición exige, además, que la actividad económica a desarrollar por la adquirente haya existido previamente en la transmitente, aunque sea de carácter interno; no obstante, no es necesaria la transmisión completa y exclusiva del patrimonio afectado siempre que los elementos transferidos permitan el desarrollo autónomo de la explotación.
Hechos
La entidad consultante y su grupo han venido desarrollando una destacada actividad en el terreno inmobiliario, ya sea mediante la explotación de su propio patrimonio, ya sea mediante la participación directa e indirecta en el capital de otras sociedades con actividad inmobiliaria.
En la actualidad, la dirección del grupo se está planteando acometer una nueva reestructuración del patrimonio inmobiliario del grupo mediante una aportación no dineraria, en favor de una sociedad participada cuya actividad consiste en el arrendamiento, promoción y venta de bienes inmuebles, de los siguientes activos inmobiliarios:
- Solares para el desarrollo de un conjunto de promociones inmobiliarias, ya sea para su venta o para su alquiler.
- Parque de viviendas, en su mayoría arrendadas, para su enajenación a sus actuales inquilinos.
- Locales comerciales, distintos de los de uso propio, para su venta o arrendamiento.
En la actualidad, el patrimonio inmobiliario que pretende aportarse a la mencionada sociedad ya es gestionado de forma integral por esta última a través de sus medios personales y materiales, existiendo el correspondiente contrato de gestión.
Cuestión planteada
Consideración de dicha operación como aportación no dineraria de rama de actividad y, en consecuencia, posibilidad de opar por la aplicación el régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VIII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El régimen fiscal especial previsto para las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores en el capítulo VIII del título VIII de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), sólo resulta aplicable a las operaciones allí tipificadas. Entre tales operaciones se encuentran las aportaciones no dinerarias de ramas de actividad que cumplan determinados requisitos.
En particular, el artículo 97.3 de la LIS, establece que tendrá la consideración de aportación no dineraria de ramas de actividad la operación por la cual una entidad aporta, sin ser disuelta, a otra entidad de nueva creación o ya existente la totalidad o una o más ramas de actividad, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de la entidad adquirente.
A tal efecto, el apartado 4 del artículo 97 de la LIS, en su nueva redacción dada por la Ley 50/1998, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 1999, establece que
"Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la sociedad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan."
Así pues, sólo aquellas operaciones de aportaciones no dinerarias en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VIII de la LIS.
Ahora bien tal concepto fiscal, no excluye la exigencia, implícita en el propio concepto de "rama de actividad" y de "unidad económica", de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, aunque sea una actividad de carácter meramente interno, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma, con independencia de que los medios materiales y personales necesarios para la gestión de esa actividad sean propios o ajenos, es decir, aún cuando se externalice la gestión de la misma actividad. Lo que sí permite la norma fiscal es que no se produzca una transmisión completa y exclusiva de dicho patrimonio, siempre que los elementos transmitidos permitan el desarrollo de la actividad.
De acuerdo con la información facilitada por la consultante, el patrimonio transmitido corresponde a una actividad económica que se viene desarrollando en sede de la sociedad transmitente, aunque sus servicios se presten íntegramente a la propia sociedad a través de otra sociedad especializada del mismo grupo. Ese patrimonio se segrega y transmite a la entidad adquirente, de tal manera que ésta podrá seguir realizando la misma actividad de la transmitente (gestión de un patrimonio inmobiliario) en condiciones análogas, por lo que hay que concluir que la operación a que se refiere la consulta podrá acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VIII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Referencia normativa
LEY 43/1995 Art. 97.4