Para la aplicación de incentivos fiscales bajo el artículo 108 TRLIS, la entidad consultante debe computar exclusivamente su cifra de negocios, salvo que forme parte de un grupo de sociedades conforme al artículo 42 CC (entendido como unidad económica de decisión, no necesariamente con obligación de consolidación), en cuyo caso deberá agregarse la cifra de negocios consolidada de todas las entidades del grupo. La concurrencia de control accionarial (mayoría de derechos de voto, facultad de nombrar consejeros, o poder de disposición contractual) determina la inclusión en el perímetro agregado.
Hechos
El accionariado de la entidad consultante (sociedad A) está formado por un matrimonio, en régimen de gananciales, en que el marido tiene el 90% de las participaciones y su mujer el 10% restante.
A su vez, el marido participa en otras sociedades, de acuerdo con la siguiente composición patrimonial:
- Sociedad B: Marido 95%, hija 2ª 5%;
- Sociedad C: Marido 74,5%, esposa 8,5%, hijo 8,5%, hija 1ª 8,5%
- Sociedad D: Marido 28%, hija 1ª 24%, hija 2ª 24%, autocartera 24%
- Sociedad E: Hijo 95%, esposa 5%.
El marido es administrador único de las sociedades A, B y C y el hijo lo es de la sociedad E.
Cuestión planteada
Se plantea si para la consideración de empresa de reducida dimensión con arreglo a lo dispuesto en el artículo 108 TRLIS la entidad consultante ha de computar exclusivamente su cifra de negocios o debe tener en consideración la de las restantes entidades.
Contestación
El artículo 108 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS) aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece que:
“1. Los incentivos fiscales establecidos en este capítulo se aplicarán siempre que el importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a 8 millones de euros.
2. Cuando la entidad fuere de nueva creación, el importe de la cifra de negocios se referirá al primer período impositivo en que se desarrolle efectivamente la actividad. Si el período impositivo inmediato anterior hubiere tenido una duración inferior al año, o la actividad se hubiere desarrollado durante un plazo también inferior, el importe neto de la cifra de negocios se elevará al año.
3. Cuando la entidad forme parte de un grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio, el importe neto de la cifra de negocios se referirá al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo. Igualmente se aplicará este criterio cuando una persona física por sí sola o conjuntamente con otras personas físicas unidas por vínculos de parentesco en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el segundo grado inclusive, se encuentren con relación a otras entidades de las que sean socios en alguno de los casos a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio.
A los efectos de lo dispuesto en este apartado, se entenderá que los casos del artículo 42 del Código de Comercio son los recogidos en la sección 1.ª del capítulo I de las normas para la formulación de las cuentas anuales consolidadas, aprobadas por el Real Decreto 1815/1991, de 20 de diciembre.”
En cuanto al concepto de grupo de sociedades del artículo 42 del Código de Comercio al que se refiere el apartado 3 del artículo 108 del TRLIS, no debe interpretarse en el sentido estricto de grupo al que la normativa mercantil obliga a formular los estados contables consolidados, sino como aquél grupo económico en el que varias sociedades constituyen una unidad de decisión de acuerdo con el citado artículo 42 del Código de Comercio, de conformidad con la nueva redacción del mismo dada por el artículo 106.dos de la Ley de 62/2003, de 30 de diciembre, de medidas fiscales, administrativas y de orden social.
En particular, establece dicho artículo 42.1, que “se presumirá que existe unidad de decisión cuando una sociedad, que se calificará como dominante, sea socio de otra sociedad, que se calificará como dependiente, y se encuentre en relación con ésta en alguna de las siguientes situaciones:
a) Posea la mayoría de los derechos de voto.
b) Tenga la facultad de nombrar o destituir a la mayoría de los miembros del órgano de administración.
c) Pueda disponer, en virtud de acuerdos celebrados con otros socios, de la mayoría de los derechos de voto.
d) Haya nombrado exclusivamente con sus votos la mayoría de los miembros del órgano de administración, que desempeñen su cargo en el momento en que deban formularse las cuentas consolidadas y durante los dos ejercicios inmediatamente anteriores”.
De lo anterior se desprende que en caso de que una persona física, por sí misma, se encuentre con relación a otras entidades de las que sea socio en alguno de los supuestos previstos en el artículo 42 del Código de Comercio, el importe neto de la cifra de negocios a tomar en consideración a efectos de determinar la aplicación del régimen especial de reducida dimensión, se referirá al conjunto de dichas entidades.
En el supuesto planteado en la consulta, se señala que el matrimonio está casado en régimen de gananciales, sin que se especifique si las participaciones en todas y cada una de las entidades previamente señaladas tienen la consideración de derechos privativos o gananciales de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 1346 y 1347 del Código Civil, por lo que se presumirá que las participaciones detentadas en dichas sociedades tienen la consideración de derechos privativos.
Asimismo cabe señalar que la sociedad D detenta una autocartera representativa del 24% de su capital social. De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 40 bis de la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada, en su redacción dada por Ley 7/2003, de 1 de abril, de la sociedad limitada Nueva Empresa, en tanto las acciones propias permanezcan en poder de la adquirente quedarán en suspenso todos los derechos correspondientes a las mismas.
Por tanto, teniendo en cuenta que la autocartera adquirida por la sociedad consultante representa el 24% de su capital social, la participación del 28% detentada por el marido no otorga la mayoría de los derechos de voto de la sociedad D.
En definitiva, el marido, por sí mismo, ostentará la mayoría de los derechos de voto en las sociedades A, B y C, por lo que la cifra de negocios de todas ellas deberían tomarse en consideración a efectos de cuantificar el importe neto de la cifra de negocios determinante de la aplicación del régimen especial de entidades de reducida dimensión contenido en los artículos 108 y siguientes del TRLIS.
Sin perjuicio de lo anterior, lo cierto es que las sociedades A, B y C se hallan bajo una dirección única, puesto que el marido es el administrador único de dichas entidades y de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 42.2 del Código de Comercio:
“Se presumirá igualmente que existe unidad de decisión cuando, por cualesquiera otros medios, una o varias sociedades se hallen bajo dirección única. En particular, cuando la mayoría de los miembros del órgano de administración de la sociedad dominada sean miembros del órgano de administración o altos directivos de la sociedad dominante o de otra dominada por ésta”.
En definitiva, deberán computarse conjuntamente los importes netos de las cifras de negocio de las sociedades A, B y C como consecuencia de hallarse bajo una dirección única, a efectos de determinar si procede la aplicación del régimen fiscal especial contenido en el Capítulo XII del Título VII del TRLIS.
Si de acuerdo con dichos criterios, la consultante cumpliera las condiciones para ser considerada como empresa de reducida dimensión, a la misma le sería aplicable el régimen establecido en el capítulo XII del título VIII de la LIS.
A su vez, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 108 TRLIS previamente trascrito, en el caso de un grupo familiar que participe en el capital de otras entidades, para que el importe neto de la cifra de negocios se determine en el conjunto de dichas entidades, es preciso que todos y cada uno de los miembros que integran el referido grupo familiar participen en el capital de todas y cada una de dichas entidades y dicha participación determine la mayoría de los derechos de voto en todas ellas o bien se manifieste cualquier otro de los supuestos descritos en el referido artículo 42 del Código de Comercio.
De los hechos descritos en el escrito de consulta se observa que el grupo familiar formado por el padre y su hija segunda participan mayoritariamente en las sociedades B y D, por lo que el importe neto de la cifra de negocios debería determinarse en el conjunto de ambas entidades. Lo mismo ocurriría en relación con el grupo familiar formado por el padre y su hija primera, al ostentar una participación mayoritaria conjunta en las sociedades C y D.
Sin embargo, cabe señalar que en aquellos supuestos en que tanto la cifra de negocios conjunta de las sociedades B y D o de las sociedades C y D correspondiente al período impositivo inmediato anterior fuese inferior a 8 millones de euros y adicionalmente la cifra de negocios conjunta de las sociedades A, B y C en dicho período impositivo alcanzase dicha cuantía, únicamente resultará de aplicación el régimen fiscal especial contenido en el Capítulo XII del Título VII del TRLIS a la sociedad D puesto que las sociedades B y C quedan en todo caso excluidas de la aplicación de dicho régimen especial como consecuencia de su pertenencia al grupo formado por las sociedades A, B y C, siempre y cuando este último alcanzase una cifra de negocios conjunta de 8 millones de euros.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 108